АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-КАВКАЗСКОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 18 марта 2016 г. по делу в„– А32-18609/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 17 марта 2016 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 18 марта 2016 г.
Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Черных Л.А., судей Воловик Л.Н. и Трифоновой Л.А., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Каргилл" (ИНН 7113502396, ОГРН 1117154018960) - Риб С.Ю. (доверенность от 15.02.2016), Джальчинова Д.Л. (доверенность от 20.11.2014), от заинтересованных лиц - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю (ИНН 2310023594, ОГРН 1042305724460) - Марченко М.А. (доверенность от 08.09.2015), Коваленко А.В. (доверенность от 05.08.2013), в отсутствие в судебном заседании заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области (ИНН 7107054160, ОГРН 1047101340000), извещенного о месте и времени судебного разбирательства (уведомление в„– 51409 4, отчет о публикации судебных актов), рассмотрев кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 26.12.2014, дополнительное решение от 25.05.2015 (судья Колодкина В.Г.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.11.2015 (судьи Емельянов Д.В., Герасименко А.Н., Николаев Д.В.) по делу в„– А32-18609/2014, установил следующее.
ООО "Каргилл" (далее - общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю (далее - инспекция, налоговый орган) и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области (далее - тульская инспекция) с требованиями:
- признать недействительным решение инспекции от 21.01.2014 в„– 10-22/95/659дсп об уменьшении убытка по налогу на прибыль организаций (далее - налог на прибыль), о начислении налога на прибыль и налога на добавленную стоимость (далее - НДС), соответствующих пеней и штрафов по эпизоду, связанному с приобретением в 2010 году услуг московского представительства компании "Каргилл Энтерпрайзис, Инк" по доработке (локализации) программы JDE World; об уменьшении убытка по налогу на прибыль, начисления налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафов по эпизодам, связанным с учетом в 2010 году в составе расходов компенсации ущерба в пользу компании "Cargill France SAS", а также курсовой разницы от переоценки суммы компенсации ущерба в пользу компании "Cargill France SAS"; о привлечении общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в виде взыскания 13 310 428 рублей штрафа;
- признать недействительным требование инспекции в„– 43 по состоянию на 30.04.2014 в части обязания уплатить 13 819 015 рублей налога на прибыль и 3 058 320 рублей пеней по налогу на прибыль; 140 685 868 рублей НДС и 33 656 667 рублей пеней по НДС, 20 131 051 рубля штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса.
- обязании тульской инспекции возвратить обществу 13 819 015 рублей излишне взысканных налога на прибыль, 3 058 320 рублей пеней, 3 843 483 рублей НДС, 1 091 897 рублей пеней, 18 358 425 рублей штрафов по пункту 1 статьи 122 Кодекса, 1 725 588 рублей 92 копеек дополнительно начисленных пеней.
- взыскании с тульской инспекции 2 238 790 рублей 48 копеек процентов.
Решением суда от 26.12.2014 решение инспекции от 21.01.2014 в„– 10-22/95/659дсп признано недействительным в части уменьшения убытка по налогу на прибыль, начисления налога на прибыль и НДС, соответствующих пеней и штрафов по эпизоду, связанному с приобретением в 2010 году услуг московского представительства компании "Каргилл Энтерпрайзис, Инк" по доработке (локализации) программы JDE World; уменьшения убытка по налогу на прибыль, начисления налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафов по эпизодам, связанным с учетом в 2010 году в составе расходов компенсации ущерба в пользу компании "Cargill France SAS", с учетом курсовой разницы от переоценки компенсации ущерба в пользу компании "Cargill France SAS"; привлечения к ответственности в виде взыскания 10 310 428 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса. Признано недействительным требование инспекции в„– 43 по состоянию на 30.04.2014 о начислении 13 819 015 рублей налога на прибыль, 3 058 320 рублей пеней, 140 685 868 рублей НДС, 33 656 667 рублей пеней, 17 131 051 рубля штрафов по пункту 1 статьи 122 Кодекса. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Дополнительным решением от 25.05.2015 суд обязал тульскую инспекцию возвратить обществу излишне взысканные 13 819 015 рублей налога на прибыль, 3 058 320 рублей пеней, 3 843 483 рубля НДС, 1 091 897 рублей пеней, 15 358 425 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса; 1 725 588 рублей 92 копейки дополнительно начисленных пеней.
Постановлением суда апелляционной инстанции от 03.11.2015 решение суда от 26.12.2014 отменено в части отказа в удовлетворении требований о взыскании с тульской инспекции 2 088 915 рублей 48 копеек процентов. Суд обязал тульскую инспекцию начислить и уплатить обществу 2 088 915 рублей 48 копеек процентов. Дополнительное решение от 25.05.2015 изменено в части распределения государственной пошлины. С тульской инспекции в пользу общества взыскано 185 726 рублей 35 копеек государственной пошлины.
Судебные акты мотивированы отсутствием обстоятельств, бесспорно свидетельствующих о необоснованности полученной обществом налоговой выгоды по факту приобретения обществом в 2010 году услуг московского представительства компании "Каргилл Энтерпрайзис, Инк" по доработке (локализации) программы JDE World. Неустойка, уплаченная обществом покупателю в связи с отказом от исполнения контракта, обоснованно учтена им в составе расходов при расчете налога на прибыль, поскольку вычет таких расходов прямо предусмотрен подпунктом 13 пункта 1 статьи 265 Кодекса; обязанность возместить ущерб также установлена генеральным соглашением; факт возмещения ущерба, его размер, а также все обстоятельства, приведшие к возмещению, подтверждены документально с привлечением независимого эксперта; отказ от исполнения контракта являлся экономически обоснованным для общества, поскольку позволил избежать еще больших убытков, неизбежно возникающих при его исполнении. Налоговое законодательство не ограничивает право налогоплательщика на вычет для целей налога на прибыль отрицательной курсовой разницы, возникшей в результате переоценки обязательства, расходы по которому не вычитаются для целей налогообложения.
В кассационных жалобах и дополнениях налоговый орган и тульская инспекция просят судебные акты в части удовлетворения требований общества отменить, принять новый судебный акт об отказе требований.
Заявители кассационных жалоб ссылаются на ошибочность вывода суда о правомерном учете расходов на услуги по внедрению программы JDE World и вычете соответствующего НДС. Из представленных обществом документов невозможно определить, какую конкретную работу выполнил исполнитель за данный период времени, стоимость каждого вида услуг, а также сделать вывод о результатах работ, принятых заказчиком. В акте приемки не отражены единицы измерения услуг, их денежное измерение по отношению к каждой услуге в соотношении с их количественными характеристиками. Возмещение ущерба компании "Cargill France SAS" в связи с отказом общества от исполнения контракта и отрицательной курсовой разницы незаконно, поскольку установленные в ходе проверки обстоятельства свидетельствуют о намеренном выводе обществом денежных средств за пределы Российской Федерации - контракт заключался формально; стоимость товара на момент заключения контракта и отказа от его исполнения являлась одинаковой; в контракте покупателем товара указана одна организация, а заверен он печатью другой; не подтверждены надлежащим образом отношения между обществом и брокером, хронология действий носила взрывной характер, обусловленный экономической ситуацией в стране.
В отзыве на кассационные жалобы общество просит оставить судебные акты без изменения как законные и обоснованные, а кассационные жалобы - без удовлетворения.
В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали доводы, изложенные в кассационных жалобах и отзыве на них.
В судебном заседании по делу объявлялся перерыв с 17 час. 00 мин. 14.03.2016 до 17 час. 55 мин. 17.03.2016.
Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационных жалоб и отзыва на них, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив законность и обоснованность судебных актов, считает, что жалобы подлежат удовлетворению в части по следующим основаниям.
В силу части 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность решения, постановления, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, проверяется исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно нее.
Суд установил и материалами дела подтверждается, что инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов за период с 01.01.2010 по 31.12.2011, по результатам которой составила акт от 18.09.2013 в„– 10-27/87/413дсп и приняла решение от 21.01.2014 в„– 10-22/95/659дсп о начислении 159 629 518 рублей НДС за 2010-2011 годы, 38 041 489 рублей пеней, 59 016 181 рубля налога на прибыль за этот же период, 9 929 062 рублей пеней; взыскании 2 576 841 рубля и 21 554 210 рублей штрафов по пункту 1 статьи 122 Кодекса за неуплату (неполную уплату) указанных налогов. По решению инспекции обществу также уменьшены убытки по налогу на прибыль в размере 122 921 636 рублей.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю от 28.04.2014 в„– 21-12-352 решение инспекции от 21.01.2014 в„– 10-22/95/659дсп оставлено в силе.
Налоговый орган выставил обществу требование об уплате налога, сбора, пеней, штрафа по состоянию на 30.04.2014 в„– 43, которое общество исполнило.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю от 01.08.2014 в„– 21-12-659/20107 жалоба общества на указанное требование инспекции оставлена без удовлетворения.
Общество обжаловано указанные решение и требование инспекции в арбитражный суд.
Судебные инстанции, удовлетворяя требования общества о начислении налога на прибыль, НДС, пеней и штрафов по хозяйственной операции, связанной с приобретением налогоплательщиком в 2010 году услуг московского представительства компании "Каргилл Энтерпрайзис, Инк" по доработке (локализации) программы JDE World, руководствовались следующим.
Согласно договору о программном обеспечении от 20.04.2010 в„– 40/2010, заключенному с московским представительством компании "Каргилл Энтерпрайзис, Инк", обществу предоставлена бессрочная лицензия на программное обеспечение JDE World с 2005 года с правом его модификации, предназначенное для автоматизации планирования и управления всеми ресурсами предприятия, необходимыми для производства, реализации и учета продукции.
Отсутствие в стандартной реализации JDE World региональной локализации (в том числе предусмотренных законодательством Российской Федерации форм бухгалтерской отчетности, документов налогового учета) повлекло заключение между обществом и московским представительством компании "Каргилл Энтерпрайзис, Инк" соглашения от 26.08.2010 в„– 92/2010 об оказании услуг установки приложений (модулей) программы JDE World ("Дебиторская задолженность", "Кредиторская задолженность", "Закупки", "Безопасность") и русской локализации программного обеспечения ("НДС по кредиторской задолженности", "НДС по дебиторской задолженности, "Журнал учета продаж, "Журнал закупок", "Платежное поручение", "Налоговая накладная (управление заказами на закупку и дебиторской задолженностью)", "Квитанция при поступлении наличных средств", "Квитанция при выдаче наличных средств", "Кассовая книга", "Декларация НДС", "Акцизная декларация", "Декларация по налогу на прибыль", "Декларация по налогу на собственность", "Баланс", "Счет прибылей и убытков", "Отчет о движении денежной наличности", "Динамика капитала"). Стороны сделки зафиксировали стоимость услуг в размере 21 352 680 рублей 69 копеек в 3 квартале 2010 года, придав соглашению обратную силу по мотиву фактической разработки российских модификаций программы с 2005 года.
Из акта приемки услуг от 31.08.2010 в„– 356 следует, что общество приняло оказанные услуги, включило их в состав расходы по налогу на прибыль, а предъявленный в цене услуг НДС, - к вычету (соглашение в„– 92/2010, паспорт сделки от 30.08.2010, счет-фактуру 31.08.2010 в„– 356, акт приемки услуг 31.08.2010 в„– 356). Суд признал эти документы достоверными и соответствующим требованиям статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 в„– 402-ФЗ "О бухгалтерском учете".
Суд посчитал, что соглашением в„– 92/2010 стороны согласовали твердую цену за конкретно определенный набор услуг. Отдельное условие о компенсации издержек контрактом не предусмотрено. Стоимость услуг не зависела от понесенных исполнителем затрат на их оказание, в связи с чем у исполнителя отсутствовала обязанность предоставления (раскрытия) информации о порядке формирования стоимости оказанных услуг, величину которых инспекция не оспорила.
Отклоняя аргумент инспекции о непредставлении обществом детализированного отчета исполнителя с расшифровкой выполненных услуг, суд отметил, что соглашением не предусмотрено составление исполнителем отчета о выполненных услугах. Договор в„– 92/2010 и акт приемки услуг содержат исчерпывающее и конкретное описание наименования и содержания оказанных услуг (перечень указанных выше приложений (модулей) и российских локальных программ, фактически разработанных и установленных у общества в рамках исполнения соглашения).
При этом инспекция запросы о конкретизации спорных услуг ни налогоплательщику, ни московскому представительству компании "Каргилл Энтерпрайзис, Инк", не направляла.
Суд отклонил ссылку инспекции на судебные акты по делам в„– А32-22042/2009 и А32-38700/2011, указав, что предметом исследования по ним являлись услуги модификации программного обеспечения в виде конкретных приложений и модулей, оплачиваемых по твердой цене, установление в этих делах иных фактических обстоятельств. Расходы могут подтверждаться как документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, так и косвенно подтверждающими произведенные расходы документами.
Ссылку инспекции на дефектность акта приемки суд отклонил, указав, что в качестве документального обоснования расходов могут быть приняты и любые иные документы, из которых можно сделать вывод о факте хозяйственной операции и ее стоимости.
Суд признал придание сторонами обратной силы соглашению в„– 92/2010 соответствующим части 2 статьи 425 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - Гражданский кодекс), указав, что обществу передано право пользования программой JDE World по лицензионному договору о предоставлении лицензии с 01.06.2005; единовременная плата за лицензию перечислена по платежному поручению от 27.05.2010 в„– 096. Договор в„– 40/2010 и соглашение в„– 92/2010 имеют различные предметы регулирования - по контракту в„– 40/2010 общество получило право использования программы (лицензию), по сделке в„– 92/2010 по этой программе разработаны дополнительные приложения и пакет русской локализации. Инспекция не доказала, что именно спорные приложения изначально установлены в программу JDE World и они использовались обществом с момента установки программы (2005 год). Налоговый орган не установил, какая версия программы JDE World используется налогоплательщиком, наличие (отсутствие) локализации и соответствующих модулей в базовой версии данной программы, реализованной компании "Каргилл Энтерпрайзис, Инк" ее разработчиком "Oracle Corporation"; не провел экспертизу спорного программного обеспечения с целью установления времени ее локализации и установки дополнительных модулей, а также их наличия в установленной налогоплательщиком версии программы.
Суд сослался на письмо "Каргилл Энтерпрайзис, Инк" от 06.08.2015, исходя из которого версия программы JDE World (8.1) российская версия программного продукта, а также необходимые заказчику модули не приспосабливались к российским условиям и законодательству. Переведенная распечатка из официального сайта компании-разработчика "Oracle Corporation" свидетельствует о том, что версия 8.1 программы JDE World приспособлена для использования в Бразилии, Франции, Германии и Италии.
В доказательство реальности оказанных услуг суд сослался на составленное для общества специалистами московского представительства компании "Каргилл Энтерпрайзис, Инк" методическое пособие (руководство пользователя) по применению модулей и пакетов русской локализации программного обеспечения JDE World. Суд отметил, что инспекция не подвергла сомнению надлежащее исполнение контрагентом общества (московским представительством компании "Каргилл Энтерпрайзис, Инк") своих налоговых обязательств, связанных с получением дохода от оказания услуг.
Ссылаясь на указанные обстоятельства, судебные инстанции посчитали недоказанным инспекцией получение обществом по указанной сделке необоснованной налоговой выгоды в части оплаты услуг по внедрению программы JDE World и вычету соответствующего НДС.
Однако при этом судебные инстанции дали неполную оценку сложившимся между обществом и московским представительством компании "Каргилл Энтерпрайзис, Инк" по доработке (локализации) программы JDE World, передаче бессрочной лицензии на программное обеспечение JDE World с правом его модификации от компании-разработчика "Oracle Corporation" отношениям, неполно проанализировали условия договора между ними, а также не в полной мере исследовали фактически сложившиеся отношения по потреблению оказанных ранее услуг, в том числе их состав, правовую природу, степень влияния используемого программного продукта на достижение производственных результатов. Суд не разграничил оказанные обществу услуги в том числе с учетом переданного налогоплательщику объема прав на интеллектуальную собственность, не установил, чьими силами выполнялись оказанные ему услуги, кто являлся разработчиком программного продукта.
Между тем, исследование и оценка указанных обстоятельств могут повлиять на правильность рассмотрения вопроса о наличии у налогоплательщика права на разовое включение понесенных расходов в налоговую базу по налогу на прибыль, а также на налоговые вычеты по этим услугам исходя из норм права.
Формально указав, что по контракту в„– 40/2010 общество получило право использования программы (лицензию), а по сделке в„– 92/2010 по этой программе получены услуги разработки дополнительных приложений и адаптации к российскому законодательству и условиям, суд, например, не учел, что подпунктом 26 пункта 1 статьи 264 Кодекса (в редакции Федеральных законов от 29.05.2002 в„– 57-ФЗ, от 22.07.2008 в„– 158-ФЗ, действовавших до 01.01.2012) к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относились расходы налогоплательщика, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям), а также расходы на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью менее 20 тыс. рублей и обновление программ для ЭВМ и баз данных.
Подпунктом 49 пункта 1 статьи 264 Кодекса к числу прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, отнесены другие расходы, связанные с производством и (или) реализацией, состав которых законодателем не ограничен.
Если условиями договора не установлен срок пользования правами на объекты интеллектуальной собственности, то расходы в виде вознаграждения списываются равномерно в соответствии с определенным налогоплательщиком самостоятельно периодом списания расходов, но с учетом общего пятилетнего срока, установленного пунктом 4 статьи 1235 Гражданского кодекса.
Суд не исследовал, каким образом обществом учитывались полученные имущественные права (нематериальные активы (НМА)), полученные в пользование, соблюдались ли при этом установленные правила (например, пункт 39 ПБУ 14/2007 (для НМА)). Между тем, расходы по обновлению, доработке, модернизации уже существующих программных обеспечений являются расходами по обычным видам деятельности, а по созданию новых версий программного продукта, - формируют первоначальную стоимость НМА (нематериального актива).
Так, в силу статьи 1261 Гражданского кодекса программой для ЭВМ является представленная в объективной форме совокупность данных и команд, предназначенных для функционирования ЭВМ и других компьютерных устройств в целях получения определенного результата, включая подготовительные материалы, полученные при разработке программного продукта и порождаемые им аудиовизуальные изображения. При создании новых версий программного обеспечения фактически создается новое программное обеспечение со своими данными и командами, отличными от первоначального программного продукта. При этом исключительное право на созданные новые версии программного обеспечения принадлежит организации, если иное не оговорено договором с автором (работником) (пункт 2 статьи 1295). Сходные положения содержатся в пункте 1 статьи 1296 Гражданского кодекса.
Суд не проанализировал условия заключенного между налогоплательщиком и создателем программного продукта с учетом указанных норм права, не выяснил при этом, является ли российская версия программного продукта самостоятельным результатом интеллектуальной деятельности, принадлежат ли обществу исключительные права на созданную в результате доработки, модернизации версию программного обеспечения, соответствуют ли понесенные в связи с ее модернизацией расходы признакам, связанным с приобретением нематериального актива в смысле, определенном в пунктах 3, 4, 8 ПБУ 14/2007, формирующими первоначальную стоимость НМА (в том числе амортизационные отчисления, расходы по договорам подряда на оказание консультационных услуг, услуг доработки, авторского заказа и т.д.).
В свою очередь, неисключительные права налогоплательщика на приобретенные им по лицензионным соглашениям программные продукты не признаются нематериальными активами НМА, подлежащими амортизации, что влечет в силу статьи 264 Кодекса отнесение расходов, связанных с приобретением таких прав, к прочим расходам, связанным с производством и реализацией по правилам подпунктов 26 и 49 пункта 1 статьи 264 Кодекса.
Признавая правомерным включение в налоговую базу разового платежа за предоставление в пользование права на программный продукт за указанный участниками соглашения период с 2005 по 2010 годы, судебные инстанции не учли, что действию договора сторонами сделки придана обратная сила. При этом суд не обсудил вопрос о применении к установленным в контракте условиям положений пункта 4 статьи 1235 Гражданского кодекса, в силу которого при отсутствии в лицензионном договоре срока его действия он считается заключенным на пять лет.
Исходя из положений пункта 3 статьи 433 и пункта 2 статьи 425 Гражданского кодекса в случае, если использование объекта интеллектуальной собственности лицензиатом началось до государственной регистрации лицензионного договора (момент заключения), стороны вправе распространить действие договора на отношения, возникшие до его заключения.
Однако действие договора с обратной силой не может распространяться на тот период, когда у лицензиара отсутствовало право на соответствующий программный продукт ввиду того, что таким правом обладало другое юридическое лицо.
Суд не проверил, обладало ли московское представительство компании "Каргилл Энтерпрайзис, Инк" в момент заключения договора с обществом правами на объект интеллектуальной собственности и в каком объеме, могла ли в связи с этим сделка содержать условия о выплате лицензиару лицензионного вознаграждения за период, когда права на программный продукт принадлежали другому лицу (первоначальному правообладателю), не исследовали вопрос о моменте прекращения исключительного права и действия лицензионного договора и наличии (отсутствии) соответствующих полномочий у московского представительства по передаче исключительных (неисключительных) прав на программный продукт.
Исследование правовой природы переданных обществу в 2005-2010 годах прав пользования программным продуктом в том числе может повлиять на рассмотрение вопроса о надлежащем учете приобретенных имущественных прав для целей бухгалтерского и налогового учета, и, как следствие, - о наличии обязанности по списанию понесенных расходов (единовременно или равномерно в течение срока действия лицензии при самостоятельном определении налогоплательщиком срока использования неисключительного права с учетом пункта 4 статьи 1235 Гражданского кодекса срока, а также распределение по отчетным (налоговым) периодам с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов).
Суд при рассмотрении дела также не учел установленные Кодексом особенности отнесения расходов на связанные с приобретением НМА (исключительные права на интеллектуальную собственность) или с пользованием неисключительными правами в отношении программного продукта, и связанные с доработкой, настройкой компьютерных программ, их адаптации к определенным условиям, модификации для нужд конкретного пользователя.
Порядок налогового учета расходов по доработке и адаптации (настройке) программного обеспечения зависит от того, на основании исключительных или неисключительных прав ими владеет налогоплательщик.
Программные продукты, которыми налогоплательщик владеет на основании исключительных прав, признаются нематериальными активами, стоимость которых подлежит списанию путем начисления амортизации.
В этом случае порядок признания расходов по доработке и адаптации программных продуктов определяется исходя из фактического содержания таких работ и их результата, а также периода их осуществления.
В силу подпункта 9 пункта 2 статьи 1270 Гражданского кодекса под переработкой (модификацией) программы для ЭВМ (программного обеспечения) понимается любое ее изменение, в том числе перевод такой программы или такой базы данных с одного языка на другой; под адаптацией программы для ЭВМ (программного обеспечения) понимается внесение изменений, осуществляемых исключительно в целях обеспечения функционирования программы для ЭВМ на конкретных технических средствах пользователя или под управлением конкретных программ пользователя. Указанные работы осуществляются с целью придания новых качеств и свойств программному продукту, обеспечения нормального функционирования и использования уже существующего нематериального актива, направлены тем самым на доработку и наладку основных средств до ввода такого нематериального актива в промышленную эксплуатацию, подлежат включению в его первоначальную стоимость и, следовательно, последующему списанию в порядке начисления амортизации в порядке пункта 3 статьи 257 Кодекса.
В случае осуществления названных работ после ввода программного обеспечения в эксплуатацию порядок признания таких расходов определяется с учетом пункта 2 статьи 257 Кодекса (изменение первоначальной стоимости основных средств при дооборудовании, модернизации, техническом перевооружении и др.).
Следовательно, изучение и анализ всех приобретенных налогоплательщиком имущественных прав на объект интеллектуальной собственности и связанных с его доработкой, модернизацией, переводом на русский язык и адаптацией программного продукта к применению в российских условиях осуществления предпринимательской деятельности общества до требований российского рынка в рассматриваемом случае может непосредственным образом повлиять на выводы о правомерной квалификации налогоплательщиком понесенных им в 2010 году расходов по правилам подпункта 26 пункта 1 статьи 264 Кодекса как расходов на доработку и адаптацию программного обеспечения в качестве прочих расходов, связанных с производством и реализацией, признаваемых единовременно исходя из условий сделки.
Анализ правовой природы сложившихся между обществом и московским представительством компании "Каргилл Энтерпрайзис, Инк" отношений, изучение их правового статуса как участников соглашения об использовании программного продукта, изучение состава конкретных оказанных поставщиком услуг также влияет непосредственным образом на выводы суда о наличии у общества права на налоговые вычеты по НДС.
Так, подпунктом 26 пункта 2 статьи 149 Кодекса реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации исключительных прав на программы для электронных вычислительных машин, базы данных, а также прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора относится к операциям, не подлежащим налогообложению (освобождаемым от налогообложения) НДС.
Исключительное право на объект интеллектуальной собственности к лицензиату не переходит (абзац 2 пункта 1 статьи 1233 Гражданского кодекса), в связи с чем получение им прав по лицензионному договору не влечет для лицензиата налоговых последствий по НДС, так как объект налогообложения (передача имущественного права) в смысле, определенном в подпункте 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса, отсутствует. Соответственно, НДС при передаче прав по лицензионному договору не предъявляется. К сублицензионному договору применяются правила, определенные пунктами 1, 5 статьи 1238 Гражданского кодекса, при его заключении происходит передача лицензиатом сублицензиату только право использования объекта интеллектуальной собственности, исключительное право на программное обеспечение принадлежит лицензиару и сублицензиату не передается (пункт 1 статьи 1233 Гражданского кодекса). Лицензиат не предъявляет сублицензиату НДС к уплате. Объект налогообложения возникает в силу подпункта 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса у лицензиара, который при предоставлении прав на использование объектов интеллектуальной собственности оказывает услуги по лицензионному договору (пункт 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 в„– 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость").
Кроме того, признавая за налогоплательщиком право на налоговый вычет исходя из общего правила, в силу которого основными условиями для принятия НДС к вычету являются приобретение и принятие товаров (работ, услуг) на учет, наличие оформленных в установленном порядке счетов-фактур и документов, подтверждающих фактическую передачу товара, суд не проверил в том числе правомерность их заявления по хозяйственным операциям, отгрузка которых в адрес налогоплательщика состоялась в 2005-2010 годах (иные налоговые периоды), тогда как стоимость услуг (работ) единовременно включена в состав спорного налогового вычета за 3 квартал 2010 года.
Между тем, по общему правилу, установленному пунктом 1 статьи 172, пунктом 2 статьи 173, пунктом 1 статьи 146, статьей 166 Кодекса, на подрядчика общества с 01.01.2006 возложена обязанность отражения операций по отгрузке и ведению учета выручки для целей обложения НДС со дня отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), т.е. с момента отражения в бухгалтерском учете дебиторской задолженности покупателя в налоговых периодах, в которых производились спорные услуги (работы) применительно к конкретным налоговым периодам их оказания. Включение продавцом в подлежащую оплате покупателем цену реализуемого товара (работ, услуг) суммы НДС вытекает из положений пункта 1 статьи 168 Кодекса (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.09.2009 в„– 5451/09).
При реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога (пункт 1 статьи 168 Кодекса).
Исходя из пункта 3 статьи 168 Кодекса, при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг), со дня передачи имущественных прав (пункт 3 статьи 169 Кодекса).
Общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 Кодекса, дата реализации (передачи) которых относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде (статья 166 Кодекса).
Согласно пункту 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами покупателю при приобретении последним товаров, и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров после принятия их на учет.
Из пункта 1 статьи 54 Кодекса следует, что налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. Налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения), корректируются только в случае невозможности определения конкретного периода (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 07.06.2005 в„– 1321/05 и от 08.11.2006 в„– 6631/06).
Налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено данной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога (пункт 1 статьи 154 Кодекса).
Следовательно, исходя из общих положений, право налогоплательщика на применение налоговых вычетов ограничено рамками налогового периода.
Налогоплательщик вправе произвести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым периодам.
По общему правилу, только при невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) налогоплательщик праве пересчитать налоговую базу и суммы налога за тот налоговый (отчетный) период, в котором они выявлены (абзац 3 пункта 1 статьи 54 Кодекса). Если же момент совершения ошибки (искажения) известен, то перерасчет налоговых обязательств производится за предыдущие периоды и налогоплательщик должен представить в инспекцию уточненные налоговые декларации.
При таких обстоятельствах вывод суда о наличии у налогоплательщика права на налоговый вычет по НДС единовременно в 3 квартале 2010 года по хозяйственным операциям, совершенным в предыдущие налоговые периоды, относящимся к конкретным, фиксированным и заведомо известным налоговым периодам, является преждевременным, без учета общего правила, исходя из которого вычеты по таким хозяйственным операциям должны производиться по декларациям соответствующих налоговых периодов, а также в пределах установленного пунктом 2 статьи 173 Кодекса срока - трех лет после окончания соответствующего налогового периода (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 07.06.2005 в„– 1321/05).
Поскольку анализ правовых отношений по передаче имущественных прав на пользование программным продуктом, возникших между лицензиаром и лицензиатом (сублицензиатом), с учетом указанных особенностей налогообложения налогом на прибыль и НДС судом не производился, выводы суда о наличии у налогоплательщика права на налоговые вычеты и единовременное включение расходов по договорам об оказании услуг по доработке (локализации) программы JDE World, в том числе установки приложений (модулей) этой программы и ее русской локализации, а также о программном обеспечении и предоставлении бессрочной лицензии на программное обеспечение JDE World с 2005 года с правом его модификации, являются преждевременными, основанными на неполном исследовании имеющих значение для правильного рассмотрения дела доказательств, обжалуемые судебные акты в названной части подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение для устранения указанных недостатков и обсуждения вопроса о применимых к установленным обстоятельствам нормах права.
Признавая недействительным решение инспекции об уменьшении убытка по налогу на прибыль, начислении налога на прибыль, пеней и штрафа по расходам 2010 года, связанным с компенсацией ущерба компании "Cargill France SAS", судебные инстанции установили и материалами дела подтверждается, что 02.06.2010 общество заключило с компанией "Cargill France SAS" (Франция) контракт к генеральному соглашению от 25.05.2010 в„– Nr/1011, по которому обязалось поставить в августе 2010 года 15 тыс. метрических тонн рапса. Прогнозируемой ценой поставки товара в будущем (август 2010 года) указано 356 долларов США за 1 метрическую тонну рапса (FOB-Новороссийск). Исходя из базисного условия поставки в цену товара включены стоимость отгрузки, перевозки, перевалки груза и таможенного оформления.
Поскольку из-за существенного роста цен на рапс ОАО "Астон" предложило купить у общества рапс по той же цене, без возложения на общество обязательств по перевозке, перевалке и таможенному оформлению товара, налогоплательщик 27.07.2010 направил компании "Cargill France SAS" письмо о невозможности обеспечения поставки рапса из-за экономической невыгодности выполнения контракта.
Согласно пункту 13 (б) соглашения ненадлежащее исполнение обязательств влечет право требования пострадавшей стороной компенсации ущерба, рассчитываемого как разница между текущей рыночной ценой товара на дату ненадлежащего исполнения по данным независимого брокера (перечень брокеров указан в соглашении) и ценой по договору, который не исполнен.
28 июля 2010 года компания "Cargill France SAS" в соответствии с пунктом 13 (б) соглашения направила обществу претензию об уплате 1560 тыс. долларов США, определенных как разница между рыночной ценой рапса при определенном базисе поставки на момент отказа от сделки, подтвержденной оценкой независимого брокера "Intergrain Brokerage B.V." (460 долларов США за 1 метрическую тонну) и договорной ценой рапса (356 долларов США).
Общество признало претензию и уплатило компенсацию (платежное поручение от 24.08.2010).
27 июля 2010 года общество заключило с ОАО "Астон" контракт в„– CCS24241/Р2010-07-442А на поставку 15 тыс. метрических тонн рапса по цене 356 долларов США за тонну на условиях EXW франко-элеватор ("Инкотермс - 2000"), в ходе исполнения которого товар переоформлен на лицевую карточку покупателя без каких-либо дополнительных затрат общества по доставке, перегрузке и таможенному оформлению сельскохозяйственной продукции.
Суд проверил и отклонил довод инспекции о неправомерном включении обществом в состав расходов 47 742 396 рублей ущерба, выплаченного компании "Cargill France SAS" (47 119 800 рублей компенсации и 622 596 рублей курсовой разницы), по мотиву отсутствия у этого платежа деловой цели и направленности исключительно на вывод денежных средств за пределы Российской Федерации. Ссылаясь на статьи 330, 393, 394 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - Гражданский кодекс), суд счел выплаченную договорную неустойку в связи с ненадлежащим исполнением обязательства. Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения, полученные доходы не могут оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.
Отклоняя довод инспекции о том, что компания "Cargill Global Funding PLC" является посредником между обществом и компанией "Cargill France SAS", суд отметил, что исполнение денежного обязательства третьему лицу по указанию кредитора в рассматриваемом случае не свидетельствует о наличии у такого лица посреднических функций между кредитором и должником. Компания "Cargill Global Funding PLC" стороной контракта не являлась, иные обязательства по поставке или приобретению товара не принимала. Закон не запрещает соответствующий способ исполнения обязательства.
Суд проверил и отверг также довод инспекции о завышении определенной независимым брокером "Intergrain Brokerage B.V." (460 долларов США) цены, указав, что исходя из данных ЗАО "Национальная товарная Биржа" следует, что средняя цена рапса на условиях поставки CPT в Центральном и Южном федеральных округах составила 331 доллар США). При этом он указал, что в число указанных в пункте 13 (б) соглашения независимых оценщиков ЗАО "Национальная товарная биржа" не значится, применение называемой инспекцией организацией цены повлечет недействительность для целей исполнения положений договора о возмещении убытков и невозможность ее использования. К иным брокерам, названным в соглашении и могущих подтвердить уровень рыночных цен, инспекция не обращалась.
Кроме того, ЗАО "Национальная товарная Биржа" предоставило информацию о ценах на рапс на условиях CPT, ЦФО, в то время как по контракту сторонами определен иной базис поставки (FOB, Новороссийск). ЗАО "Национальная товарная Биржа" также предоставило информацию о средних ценах, в то время как соглашением предусмотрено представление сведений о рыночных ценах. Доказательства несоответствия указанной брокером цены нерыночному уровню инспекция не представила.
Отклоняя ссылки инспекции на ответы Новороссийской таможни от 12.11.2013 в„– 16-24/41788, исходя из которых в июле 2010 года стоимость 1 тонны рапса составляла 323 доллара 89 центов США, и Краснодарской таможни от 15.11.2013 в„– 21.4-04/26106 о средней величине цены рапса, вывезенного за пределы Российской Федерации в период с 25.05.2010 по 31.08.2010 (325 долларов США за тонну), суд указал, что эта информация не опровергает расчет налогоплательщика величины спорной компенсации, так как является статистической стоимостью в целях таможенного декларирования, а не рыночных цен. Из предоставленных сведений невозможно установить базис поставки, по которому поставлялся рапс, цены указаны за продолжительный временной период, а не на конкретную дату. К ответам не приложены официальные источники информации о ценах на рапс. Таможенные органы не входят в число тех лиц, определенных соглашением как независимые оценщики.
Суд учел, что инспекция не оспаривает, что размер транспортных расходов составляет 120 долларов США за 1 тонну рапса. В связи с этим цена, приводимая налоговым органом (331 доллар США), подлежит увеличению на 120 долларов США, что в итоге составляет 451 доллар США и свидетельствует о направленности поведения общества на получение экономической выгоды несмотря на отказ от ранее заключенной сделки.
При этом суд сослался на еженедельные обзоры рынка подсолнечника и продуктов его переработки института конъюнктуры аграрного рынка (ИКАР) за период с 18 июня по 23 июля 2010 года, в которых зафиксирован значительный рост цен на рапс в этом периоде в связи с сокращением его урожая в сравнении с прогнозируемыми показателями. Эти сведения суд счел объясняющими указание независимым брокером "Intergrain Brokerage B.V." цены на рапс в августе 2010 года в размере 460 долларов США за 1 метрическую тонну. Суд отметил, что соответствие контрактной цены условиям рынка также подтверждается письмом независимого брокера "Agranda International GmbH", согласно которому средняя рыночная цена на рапс при базисе поставки, аналогичном закрепленному в контракте, по состоянию на 02.07.2010 составляла 355-360 долларов США за 1 метрическую тонну. В решении налогового органа не оспаривается рыночный характер контрактной цены рапса (356 долларов США за 1 метрическую тонну).
Суд отметил, что исходя из информации института конъюнктуры аграрного рынка (ИКАР) за предшествующие годы цена рапса по состоянию на конец мая - июнь и по состоянию на август 2010 года имела тенденцию к уменьшению (что не оспаривается налоговым органом), поэтому заключение обществом форвардного контракта, являющегося, по мнению суда, договором купли-продажи будущей вещи исходя из ее предполагаемой стоимости, не свидетельствует о заведомом занижении стоимости товара. Стоимость рапса, определенная в заключенном обществом контракте, соответствует уровню августовских цен в предшествующие годы. В связи с этим уплаченная обществом неустойка покупателю в связи из-за отказа от исполнения контракта обоснованно включена им в состав расходов при расчете налога на прибыль, что соответствует подпункту 13 пункта 1 статьи 265 Кодекса; обязанность возместить ущерб прямо предусмотрена генеральным соглашением; факт возмещения ущерба, его размер, а также обстоятельства, приведшие к возмещению, подтверждены документально с привлечением независимого эксперта; отказ от исполнения контракта являлся экономически обоснованным для налогоплательщика, позволил избежать бОльших убытков, могущих возникнуть при его исполнении.
Суд определил, что при определенной договором цене в 374 доллара США (254 доллара США за тонну и 120 долларов США за поставку) и объеме поставки в 15 тыс. тонн убытки общества от исполнения своих обязательств по контракту составили бы 270 тыс. долларов США ((254+120) - 356) х 15 000 = 270 000). Отказ общества от исполнения обязательств и реализация рапса по цене 356 долларов 33 цента США (в отсутствие дополнительных расходов) при наличии 1560 тыс. долларов США неустойки привели к возникновению у общества 25 050 долларов США убытков ((356,33-254) х 15 000) - 1 560 000 = - 25 050).
Названные обстоятельства суд расценил как свидетельствующие о направленности отказа общества от исполнения контракта на экономию, связанными с получением экономического эффекта, в связи с чем понесенные расходы по выплате неустойки экономически обоснованными.
Выводы суда в этой части основаны на правильном применении норм права к установленным им обстоятельствам и соответствует имеющимся в материалах дела доказательствам. Доводы жалоб в указанной части фактически сводятся к переоценке исследованных и оцененных судом доказательств, что в полномочия кассационной инстанции не входит.
Признавая правомерным включение налогоплательщиком в состав расходов 622 596 рублей курсовой разницы, возникшей при переоценке компенсации ущерба компании "Cargill France SAS", выраженной в долларах США, судебные инстанции обоснованно сослались на пункт 11 статьи 250 и подпункт 5 пункта 1 статьи 265 Кодекса, согласно которым положительные и отрицательные курсовые разницы, возникающие от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте (за исключением авансов, выданных (полученных), в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации, признаются соответственно внереализационными доходами и расходами в целях налогообложения налогом на прибыль.
Отрицательной курсовой разницей в целях главы 25 Кодекса признается курсовая разница, возникающая при уценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, выраженных в иностранной валюте, или при дооценке выраженных в иностранной валюте обязательств.
Суд обоснованно указал, что положения подпункта 5 пункта 1 статьи 265 Кодекса не содержат каких-либо ограничений для учета в целях налогообложения отрицательных курсовых разниц, возникающих в результате переоценки выраженного в иностранной валюте обязательства, принятого налогоплательщиком в рамках деятельности, направленной на получение дохода. При этом налоговое законодательство не ограничивает право налогоплательщика на вычет для целей налога на прибыль отрицательной курсовой разницы, возникшей в результате переоценки обязательства, расходы по которому признаются не вычитаемыми для целей налогообложения.
Доводы жалоб в части уменьшения убытка по налогу на прибыль, начислении налога на прибыль, пеней и штрафа по расходам 2010 года, связанным с компенсацией ущерба компании "Cargill France SAS", необоснованном включении курсовой разницы в связи с этим фактически сводятся к несогласию с произведенной судом оценкой имеющихся в материалах дела доказательств, что в полномочия кассационной инстанции не входит. Все доводы налоговых органов и представленных ими доказательств получили должную оценку суда, выводы суда об установленных фактических обстоятельствах соответствуют имеющимися в материалах дела документам, нормы права к которым применены правильно. С учетом изложенного основания для отмены судебных актов в названной части отсутствуют.
Снижая размер налоговых санкций, суд установил наличие смягчающих вину налогоплательщика обстоятельств, ссылаясь на пункты 1, 3 статьи 114, пункты 1, 4 статьи 112 Кодекса, постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 15.07.1999 в„– 11-П "По делу о проверке конституционности отдельных положений Закона РСФСР "О Государственной налоговой службе РСФСР" и Законов Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" и "О федеральных органах налоговой полиции" Конституционный Суд Российской Федерации, пункт 19 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 в„– 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", пункт 16 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 в„– 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации".
Так, суд счел смягчающим ответственность налогоплательщика обстоятельством существенный объем регулярных налоговых отчислений и своевременное исполнение налоговых обязательств, участие в социально значимых общественных акциях и проектах в Краснодарском крае, а также в благотворительной деятельности. Суд также отметил, что размер начисленных налогов, пеней и штрафов представляют собой существенные имущественные потери для общества, которые могут крайне негативно отразиться на финансовой устойчивости и возможности продолжения полноценной хозяйственной деятельности предприятия.
Переоценка исследованных судом первой и апелляционной инстанции доказательств в полномочия кассационной инстанции не входит, в связи с чем основания для отмены или изменения судебных актов в части выводов о наличии оснований для снижения размера налоговых санкций отсутствуют. В жалобах аргументы о наличии оснований для отмены обжалуемых судебных актов в этой части не приводятся.
Проверка довода тульской инспекции об отсутствии оснований для взыскания с нее как органа, исполнившего решение о начислении спорных налогов, пеней и штрафов инспекции, процентов за пользование незаконно взысканного НДС, предъявленного к возмещению в заявительном порядке, а также пеней, штрафа и дополнительно начисленных пеней в связи с признанием кассационной инстанцией преждевременными выводов суда о законности отказа в производстве налоговых вычетов по НДС и налога на прибыль по услугам, связанным с настройкой, модернизацией, адаптацией программного продукта, и уплате лицензионных платежей за его использование не представляется возможной в связи с отсутствием у кассационной инстанции полномочий по исследованию и оценке имеющихся в материалах дела доказательств и, соответственно, - возможности исчислить с учетом объема налоговых обязательств налогоплательщика на дату вынесения судебного акта и данных его лицевого счета, излишне взысканных (уплаченных) налогов, в том числе с учетом налоговых периодов.
По этим же причинам не представляется возможным вынесение окончательного судебного акта в части распределения между участвующими в деле лицами расходов, связанных с уплатой государственной пошлины за рассмотрение дела, и иных судебных издержек - исходя из пункта 82 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 в„– 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части Первой Налогового кодекса Российской Федерации", в силу которого суд при возложении на налоговый орган возложить обязанность вернуть из бюджета соответствующие суммы налогов, пеней, штрафов, определяет размер подлежащей взысканию государственной пошлины исходя из имущественных требований. Поскольку кассационная инстанция не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении или постановлении либо были отвергнуты судом первой или апелляционной инстанции, предрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими, тогда как при расчете подлежащих распределению судебных расходов требуется установление конкретных величин налогов, пеней, штрафов, процентов, определяемых в том числе с учетом состояния лицевого счета налогоплательщика, судебные акты в названной части также подлежат отмене и направлению на новое рассмотрение для определения величины судебных расходов с учетом удовлетворения (отказа в удовлетворении) требований общества.
Из пунктов 1, 20, 21 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 21.01.2016 в„– 1 "О некоторых вопросах применения законодательства о возмещении издержек, связанных с рассмотрением дела" следует, что при неполном (частичном) удовлетворении имущественных требований, подлежащих оценке, подлежит применению правило о пропорциональном возмещении (распределении) судебных издержек по экономическим спорам, возникающим из публичных правоотношений, связанным с оспариванием ненормативных правовых актов налоговых органов, если принятие таких актов возлагает имущественную обязанность на заявителя (часть 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Кроме того, в нарушение статей 121 - 123, части 2 статьи 178 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебное заседание суда первой инстанции от 06.04.2015, по результатам которого вынесено дополнительное решение, по результатам проведения которого суд принял резолютивную часть дополнительного решения (полный текст изготовлен 25.05.2015), проведено в отсутствие тульской инспекции,. Уведомление о вручении определения суда от 16.03.2015 об отложении судебного заседания на 06.04.2015 в установленном названными процессуальными нормами в материалах дела отсутствует. Из сайта в сети Интернет следует, что определение об отложении судебного разбирательства от 16.03.2015 опубликовано в сети Интернет 19.3.2015 - то есть менее чем за 15 рабочих дней до дня его проведения. Следовательно, о месте и времени судебного заседания, в котором суд первой инстанции принял дополнительное решение, тульская инспекция в установленном порядке не уведомлялась.
С учетом изложенных обстоятельств обжалуемые судебные акты в части проверки законности начисления налога на прибыль и НДС, связанных с услугами (работами) московского представительства компании "Каргилл Энтерпрайзис, Инк" установки приложений (модулей) программы JDE World, русской локализации программного обеспечения и иных связанных с их оказанием (производством) услуг (работ), соответствующих пеней, штрафов, их возврата налогоплательщику, судебных издержек, а также процентов за неправомерное пользование излишне взысканными налогами, пенями, штрафами и дополнительно начисленными пенями по заявительному НДС, подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение для устранения указанных недостатков, исследования и оценки имеющихся в материалах дела доказательств и приводимых доводов участвующих в деле лиц.
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

постановил:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 26.12.2014, дополнительное решение от 25.05.2015 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.11.2015 по делу в„– А32-18609/2014 в части признания недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю от 21.01.2014 в„– 10-22/95/659дсп о начислении НДС, уменьшении убытка по налогу на прибыль, начислении налога на прибыль, пеней и штрафа по услугам (работам) и расходам 2010 года, связанным с компенсацией ущерба компании "Cargill France SAS"; уменьшения расходов 2010 года по налогу на прибыль на 622 596 рублей курсовой разницы, возникшей при переоценке компенсации ущерба компании "Cargill France SAS", выраженной в долларах США; снижения величины налоговых санкций по мотиву наличия смягчающих вину налогоплательщика обстоятельств и требования Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю по состоянию на 30.04.2014 в„– 43 в этой части оставить без изменения, а кассационные жалобы в этой части - без удовлетворения.
В остальной части решение Арбитражного суда Краснодарского края от 26.12.2014, дополнительное решение от 25.05.2015 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.11.2015 по делу в„– А32-18609/2014 отменить и дело в указанной части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий
Л.А.ЧЕРНЫХ

Судьи
Л.Н.ВОЛОВИК
Л.А.ТРИФОНОВА


------------------------------------------------------------------