АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-КАВКАЗСКОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 28 января 2016 г. по делу в„– А32-37604/2013
Резолютивная часть постановления объявлена 27 января 2015 года.Постановление в полном объеме изготовлено 28 января 2015 года.
Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Драбо Т.Н., судей Трифоновой Л.А. и Черных Л.А., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Югжилстрой" (ИНН 2308114043, ОГРН 1062308001161) - Давиденко М.А. (доверенность от 12.01.2016) и Кивоенко Д.В. (доверенность от 22.01.2015), от заинтересованного лица - Инспекции Федеральной налоговой службы в„– 1 по г. Краснодару (ИНН 2308024329, ОГРН 1042303711559) - Коваленко А.В. (доверенность от 30.12.2015) и Назаренко А.О. (доверенность от 30.12.2015), рассмотрев кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы в„– 1 по г. Краснодару на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 20.07.2015 (судья Погорелов И.А.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.09.2015 (судьи Николаев Д.В., Сулименко Н.В., Стрекачев А.Н.) по делу в„– А32-37604/2013, установил следующее.
Общество с ограниченной ответственностью "Югжилстрой" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы в„– 1 по г. Краснодару (далее - инспекция) от 06.09.2013 в„– 59 в части начисления 22 982 778 рублей налога на прибыль, 3 107 525 рублей 33 копеек пени, 4 596 555 рублей 30 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации и предложения уплатить 740 593 рубля НДС от продажи квартир.
Решением суда от 22.01.2014 (судья Погорелов И.А.), оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 18.06.2014 (судьи Николаев Д.В., Сулименко Н.В., Стрекачев А.Н.), признано недействительным решение инспекции от 06.09.2013 в„– 59 в части начисления 22 982 778 рублей налога на прибыль, 3 107 525 рублей 33 копеек пени, 4 596 555 рублей 30 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации и предложения уплатить 740 593 рубля НДС от продажи квартир.
Судебные акты мотивированы тем, что выводы инспекции в мотивировочной части решения относительно отсутствия у общества обязанности уплатить 740 593 рублей НДС от продажи квартир не соответствуют резолютивной части решения, такая техническая ошибка может быть устранена лишь путем отмены решения инспекции в данной части. При начислении налога на прибыль ввиду включения в налогооблагаемую базу внереализационных доходов в виде процентов, начисленных с даты выдачи векселей, инспекция не учла, что приобретенные векселя не могли быть предъявлены к платежу ранее определенного срока, поэтому и право на проценты по таким векселям возникло с даты наступления минимального срока для предъявления векселей к платежу, т.е. с 26.03.2011, общество правомерно начислило проценты с этой даты. В части начисления налога на прибыль ввиду исключения из расходов 210 400 тыс. рублей на приобретение земельного участка у Глобы В.В. судебные инстанции сделали вывод об их обоснованности, экономической оправданности и направленности на получение дохода. Аффилированность или взаимозависимость ООО "Инвестиционно-строительная компания "Модус" (далее - ООО "ИСК "Модус") и Глобы В.В. не доказана. Инспекция не ставит под сомнение осуществление обществом реальных хозяйственных операций, не представила доказательства влияния выбора покупателя на получение налоговой выгоды в виде включения в расходы стоимости приобретенного земельного участка, не подтвердила подлинную волю общества и его продавца на иные последствия, не связанные с приобретением земельного участка в собственность, отсутствие у них намерений исполнять сделку. Договоры купли-продажи земельного участка сторонами исполнены. По результатам сделок купли-продажи в установленном законом порядке состоялась регистрация перехода титула собственника от продавца к обществу, а затем к его покупателю.
Постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 02.10.2014 решение суда от 22.01.2014 и постановление суда апелляционной инстанции от 18.06.2014 отменены в части признания недействительным решения инспекции от 06.09.2013 в„– 59 в части начисления 22 982 778 рублей налога на прибыль, 3 107 525 рублей 33 копеек пени, 4 596 555 рублей 60 копеек штрафа по части 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в отмененной части дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.
Суд кассационной инстанции указал, что по эпизодам включения в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль внереализационных доходов в виде процентов по приобретенным векселям и исключения из расходов для целей исчисления налога на прибыль 210 400 тыс. рублей расходов по приобретению земельного участка с кадастровым номером 23:43:0118001:339 суды не определили финансовый результат деятельности общества с учетом каждого эпизода и влияние конкретной суммы начислений по каждому из них на формирование налогооблагаемой прибыли (убытка) и не учли, что в акте проверки отражена неуплата 22 981 278 рублей налога на прибыль, в решении налоговой инспекции недоимка по налогу на прибыль увеличена до 22 982 778 рублей (на 1 500 рублей больше). По эпизоду приобретения и последующей продажи земельного участка выводы судебных инстанций о том, что стороны исполнили договоры купли-продажи; что общество понесло оправданные затраты, которые отвечают критерию обоснованных и документально подтвержденных расходов; что налоговая инспекция не доказала следующее: подлинная воля общества, его покупателя и продавца не направлена на возникновение правовых последствий по сделкам с земельным участком, а сами эти лица не имели намерений передать и принять право собственности на земельный участок, сделаны без исследования и оценки всех доводов и представленных инспекцией доказательств.
При новом рассмотрении дела решением суда от 20.07.2015, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 28.09.2015, признано недействительным решение инспекции от 06.09.2013 в„– 59 в части начисления 22 982 778 рублей налога на прибыль, 3 107 525 рублей 33 копеек пени и 4 596 555 рублей 30 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации. Суды указали, что приобретенные обществом векселя не могли быть предъявлены к платежу ранее определенного срока, поэтому и право общества на проценты по таким векселям возникло с даты наступления минимального срока для предъявления векселей к платежу, т.е. с 26.03.2011, в связи с чем общество правомерно начислило проценты с этой даты. Разница в 1 500 рублей между суммой недоимки по налогу на прибыль, указанной в акте проверки, и суммой недоимки по налогу на прибыль, указанной в решении инспекции, является технической ошибкой. Инспекция не представила надлежащие доказательства того, что Глоба В.В., общество и ООО "Югинвест" заключили договоры купли-продажи земельного участка без намерений их исполнить либо требовать их исполнения от контрагента.
В Арбитражный суд Северо-Кавказского округа обратилась инспекция с кассационной жалобой, просит отменить решение суда от 20.07.2015 и постановление апелляционной инстанции от 28.09.2015 по эпизоду начисления налога на прибыль по операциям реализации земельного участка и принять новый судебный акт. По мнению подателя жалобы, суды не учли, что механизм, предусмотренный пунктом 3 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, подлежит применению в случае заключения его сторонами реальных сделок, обусловленных разумными экономическими или иными причинами, тогда как в акте проверки, оспариваемом решении, отзывах и жалобах инспекция указывает на последовательное заключение с участием общества сделок при согласованных действиях взаимозависимых лиц, в результате которых спорный земельный участок после его дробления фактически используется лицами, которые его изначально продавали. Администрация муниципального образования г. Краснодар передала в собственность ООО "ИСК "Модус" земельный участок для завершения строительства досуго-развлекательного комплекса. Земельный участок не использован по целевому назначению, а в дальнейшем раздроблен и поделен между участниками схемы, при этом вид разрешенного использования данного земельного участка "строительство и эксплуатация многофункционального торгового комплекса" изменен на "объекты розничной торговли". Ссылка судов на решение суда по гражданско-правовому спору о взыскании задолженности по договору купли-продажи земельного участка неправомерна, поскольку реальность осуществления хозяйственных операций для целей налогообложения подлежит установлению в порядке, предусмотренном налоговым законодательством. Согласно справкам о доходах по форме 2-НДФЛ за три года, предшествующих сделке купли-продажи спорного земельного участка на сумму 77,2 млн рублей, доход Глоба В.В. составил 103 059 рублей 59 копеек. ООО "ИСК "Модус" является застройщиком объектов жилья в г. Геленджике; основной вид деятельности общества - выполнение функций генерального подрядчика по строительству объектов жилья в г. Геленджике силами субподрядных организаций, а основные заказчики общества - ООО "ИСК "Модус" и ООО фирма "Кубаньтелеком". ООО "ИСК "Модус" и общество расположены по одному адресу: г. Краснодар, ул. Рашпилевская, 323 а, ООО "Модус А" и ООО "К-РЕАЛТИ" расположены по адресу: г. Краснодар, ул. Рашпилевская, 323, корпус В. Основная цель передачи и дробления спорного земельного участка - вывод ООО "ИСК "Модус" земельного участка общей площадью 123 146 кв. м из государственной собственности, переоформление его части (50 003 кв. м) в собственность и разделение указанной части земельного участка между взаимозависимыми и подконтрольными ООО "ИСК "Модус" участниками цепочки, одним из которых является общество, с целью дальнейшего использования земельного участка в коммерческих целях. Кроме того, суды не учли, что ООО "Югинвест" деятельность не вело, представило нулевую налоговую отчетность за II - IV кварталы 2009 года по НДС, налогу на прибыль, налогу на имущество, ЕСН, ОПС; не производило выплаты физическим лицам, доходы не получало, расчеты с контрагентами не осуществляло. Согласно акту от 29.04.2013 в„– 17-27/21 ООО "Югинвест" по месту регистрации не находится (протокол от 21.12.2012 в„– 1942), документы для проверки не представило, директор организации Кривнев И.В. по требованию инспекции не явился. В 2010-2011 годах ООО "Югинвест" применяло УСН с объектом - доходы 6%, при этом не исчисляло и не уплачивало в бюджет налог на землю. Таким образом, спорный земельный участок фактически используется теми же лицами, которые изначально его продали, поэтому налоговые начисления по решению инспекции от 06.09.2013 в„– 59 по данному эпизоду законны.
В отзыве на кассационную жалобу общество просит оставить судебные акты без изменения как законные и обоснованные, а кассационную жалобу - без удовлетворения.
В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали доводы кассационной жалобы и отзыва.
Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, проверив законность судебных актов, оценив доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, считает, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Как видно из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку общества по всем налогам и сборам за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, по НДФЛ - за период с 01.01.2009 по 31.08.2013, по страховым взносам по обязательному пенсионному страхованию за период с 01.01.2009 по 31.12.2009, по результатам которой составила акт от 05.07.2013 в„– 46 и приняла решение от 06.09.2013 в„– 59 о привлечении к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде 4 596 555 рублей 60 копеек штрафа по налогу на прибыль, зачисляемому в федеральный бюджет Российской Федерации, 4 136 900 рублей штрафа по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджет субъекта Российской Федерации, 12 896 рублей 10 копеек штрафа по НДС, по статье 123 Кодекса в виде 37 179 рублей штрафа по НДФЛ, начислении 22 982 778 рублей налога на прибыль и 3 107 525 рублей 33 копеек пени по налогу на прибыль, 64 480 рублей 40 копеек НДС, 1 660 рублей 39 копеек пени по НДС, 195 рублей пени по НДФЛ. Обществу предложено уменьшить убытки по налогу на прибыль за 2009 год на 184 099 571 рубль, за 2010 год - на 5 140 691 рубль.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю от 21.10.2013 в„– 22-12-1033 апелляционная жалоба общества на решение инспекции от 06.09.2013 в„– 59 оставлена без удовлетворения.
В порядке статей 137 и 138 Налогового кодекса Российской Федерации общество в части обжаловало решение инспекции в арбитражный суд.
При новом рассмотрении дела по эпизоду начисления 3 124 095 рублей налога на прибыль, 295 179 рублей пени и 624 819 рублей штрафа суды признали оспариваемое решение инспекции недействительным, правильно применив к установленным по делу обстоятельствам положения Федерального закона от 11.03.1997 в„– 48-ФЗ "О переводном и простом векселе", постановление Центрального Исполнительного Комитета и Совета Народных Комиссаров СССР от 07.08.1937 в„– 104/1341 "О введении в действие Положения о переводном и простом векселе" и руководствуясь разъяснениями, содержащимися в постановлении Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.12.2000 в„– 33/14 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с обращением векселей". В приобретенных обществом векселях суды установили отсутствие оговорки о моменте исчисления процентов и сделали вывод о том, что проценты правильно начислены с даты наступления минимального срока для предъявления векселей к платежу, т.е. с 26.03.2011.
Законны и обоснованны судебные акты и в части признания недействительным решения инспекции в части 19 857 183 рублей налога на прибыль, 2453 705 рублей пени и 3 971 437 рублей штрафа, начисленных в связи с исключением инспекцией расходов общества (210 400 тыс. рублей) на приобретение земельного участка с кадастровым номером 23:43:0118001:339 и исключением из доходов общества суммы от реализации этого земельного участка - 24 200 тыс. рублей.
Суды установили, что в 2008 году общество приобрело у Глобы В.В. земельный участок по адресу: г. Краснодар, ул. Дзержинского, 231, площадью 50 003 кв. м, кадастровый номер 23:43:0118001:0339, а в 2009 году реализовало его ООО "Югинвест" по договору купли-продажи от 15.06.2009. В момент отражения в доходах 24 200 тыс. рублей от реализации данного земельного участка общество списало в расходы затраты по приобретению данного участка в размере 210 400 тыс. рублей.
Суды установили, что предусмотренный налоговым законодательством порядок отражения операций по приобретению и последующему отчуждению данного земельного участка в бухгалтерском и налогом учете обществом не нарушен, и инспекцией не оспорен; претензии к документальному оформлению сделок (в том числе бухгалтерскому) у инспекции отсутствуют, что по смыслу норм главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, положений Федерального закона от 21.11.1996 в„– 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", статей 1, 49, 421, 424 Гражданского кодекса Российской Федерации исключает основание для начисления обществу 19 857 183 рублей налога на прибыль, соответствующих пени и штрафа.
Вместе с тем, инспекция исключила расходы (понесенные в связи с приобретением земельного участка) и доходы (полученные от реализации земельного участка), учтенные обществом при исчислении налога на прибыль, сделав вывод о нереальности хозяйственных операций по приобретению и последующему отчуждению земельного участка, расположенного по адресу: г. Краснодар, ул. Дзержинского, 231, площадью 50 003 кв. м, кадастровый номер 23:43:0118001:0339.
Суды обоснованно признали такой подход инспекции незаконным, исходя из следующего.
В подтверждение реальности понесенных расходов общество представило в инспекцию договор купли-продажи земельного участка от 02.07.2008 б/н, заключенный с Глобой В.В., свидетельство о праве собственности на земельный участок с кадастровым номером 23:43:00118001:0339 от 15.08.2008 серии 23-АЕ в„– 096575, площадью 50 003 кв. м, расположенный по адресу г. Краснодар, ул. Дзержинского, 231, платежные поручения от 04.07.2008 в„– 521, от 15.07.2008 в„– 580, от 23.07.2008 в„– 601, от 04.08.2008 в„– 615, от 05.08.2008 в„– 2, от 11.08.2008 в„– 11, от 12.08.2008 в„– 4, от 15.08.2008 в„– 656 и 657, от 18.08.2008 в„– 5, от 19.08.2008 в„– 6, от 02.09.2008 в„– 725, от 09.09.2008 в„– 743, от 11.09.2008 в„– 762, от 26.09.2008 в„– 810, от 29.10.2008 в„– 14.
Однако инспекция поставила под сомнение реальность сделки по приобретению обществом земельного участка у Глобы В.В. ввиду противоречивости сведений, полученных по результатам встречных проверок.
Суды обоснованно отклонили доводы инспекции о том, что Глоба В.В. приобрел земельный участок с имеющимся на нем недостроенным объектом, а продал его без строений, основанные на следующем: свидетельство о праве собственности на недостроенный объект Глоба В.В. получил 31.03.2008, а справка из филиала ГУП КК "Крайтехинвентаризация" о сносе объекта датирована 01.04.2008; из письма ГУП КК "Крайтехинвентаризация" от 16.08.2013 в„– 06-02/1708 следует, что по архивным данным инвентарного дела в„– 83639 первичная инвентаризация объекта по адресу г. Краснодар, ул. Дзержинского, 231 проведена 06.08.2007, а по факту обследования составлен акт о 21% -й готовности объекта капитального строительства; в инвентарном деле отсутствуют сведения о сносе объекта по данному адресу. При этом суды в совокупности оценили представленные в материалы дела доказательства по данному доводу, в том числе справку Федерального бюро технической инвентаризации (Краснодарское отделение ПУ в„– 4) от 04.06.2015, где указано, что согласно архивным данным незавершенный строительством досугово-развлекательный комплекс (инвентарный номер 83639) снесен; дата сноса - 01.04.2008. На 02.07.2008 на земельном участке с кадастровым номером 23:43:0118001:0339, расположенном в г. Краснодаре, ул. Дзержинского, 231, объекты недвижимости отсутствуют. В письме Управления Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии по Краснодарскому краю от 03.09.2013 в„– 18-463/20910, полученном инспекцией в рамках контрольных мероприятий, в качестве основания о сносе объекта недвижимости также указана справка филиала ГУП КК "Крайтехинвентаризация" от 01.04.2008 без регистрационного номера.
Суды обоснованно отклонили довод инспекции о том, что Глоба В.В является штатным сотрудником Управления Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии по Краснодарскому краю, сославшись на непредставление доказательств того, что на момент совершения сделки по продаже земельного участка Глоба В.В. являлся сотрудником данной организации и вследствие этого мог оказать влияние на ГУП КК "Крайтехинвентаризация". Согласно представленной в материалы дела выписке из трудовой книжки Глобы В.В. последний в период совершения сделки купли-продажи земельного участка по адресу: г. Краснодар, ул. Дзержинского, 231 являлся членом Краснодарской краевой коллегии адвокатов (до января 2009 года), а сотрудником Управления Федеральной регистрационной службы по Краснодарскому краю числится с 25.09.2009.
При новом рассмотрении дела суды указали, что за земельный участок с кадастровым номером 23:43:0118001:0339, расположенный в г. Краснодаре, ул. Дзержинского, 231, общество уплатило Глобе В.В. стоимость, близкую к реальной (рыночной), сославшись на отчет ООО "Земельно-правовой центр", согласно которому оценка произведена по состоянию на 01.01.2009 и стоимость участка составила 229 289 256 рублей 53 копейки. Суды также учли, что сделка общества с Глобой В.В. совершена 02.07.2008, т.е. ранее состоявшейся оценки, а также то, что этот земельный участок Глоба В.В. приобрел по договору от 26.03.2008 с ООО "ИСК "Модус" незадолго до сделки с обществом за 3 200 тыс. рублей, то есть значительно дешевле.
Суды отклонили доводы инспекции о несоответствии отчета ООО "Земельно-правовой центр" требованиям нормативно-правовых актов в области оценочной деятельности и признали достоверными сведения о стоимости земельного участка, содержащиеся в отчете, исходя из того, что пороки при составлении отчета не могут повлиять на цену, указанную в договоре, а инспекция не представила доказательства, опровергающие стоимость земельного участка, указанную как в договоре, так и в отчете.
При новом рассмотрении дела суды учли вступившее в законную силу решение Ленинского районного суда г. Краснодара от 17.03.2015 по делу в„– 2-3254/15, в рамках которого исследован вопрос о наличии задолженности общества перед Глобой В.В. по договору купли-продажи земельного участка с кадастровым номером 23:43:0118001:0339 от 02.07.2008 б/н. При рассмотрении дела в„– 2-3254/15 установлено, что в счет оплаты по названному договору общество уплатило Глобе В.В. 210 400 тыс. рублей по платежным поручениям от 04.07.2008 в„– 521, от 15.07.2008 в„– 580, от 23.07.2008 в„– 601, от 04.08.2008 в„– 615, от 05.08.2008 в„– 2, от 11.08.2008 в„– 11, от 12.08.2008 в„– 4, от 15.08.2008 в„– 656 и 657, от 18.08.2008 в„– 5, от 19.08.2008 в„– 6, от 02.09.2008 в„– 725, от 09.09.2008 в„– 743, от 11.09.2008 в„– 762, от 26.09.2008 в„– 810, от 29.10.2008 в„– 14; переход права собственности зарегистрирован в установленном законом порядке, о чем выдано свидетельство о государственной регистрации права собственности от 15.08.2008 серии 23-АЕ в„– 096575. Заочным решением Ленинского районного суда г. Краснодара от 16.10.2009 по делу в„– 2-3605/09 по заявлению инспекции с Глобы В.В. взыскано 27 846 тыс. рублей НДФЛ с дохода, в том числе полученного по договору купли-продажи земельного участка от 02.07.2008 б/н. Данное обстоятельство установлено и в решении инспекции от 06.09.2013 в„– 59, где указано, что на взыскание с Глобы В.В. 27 846 тыс. рублей НДФЛ выдан исполнительный лист от 16.10.2009 в„– 2-3605/09, и постановлением ОСП по Западному округу г. Краснодара возбуждено исполнительное производство в„– 49358/12/39/23.
При таких обстоятельствах, в силу части 3 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а также с учетом недопустимости в силу статьи 16 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и статьи 13 Гражданского процессуального кодекса Российской Федерации существования противоречащих друг другу судебных актов (определение Верховного Суда Российской Федерации от 25.11.2015 в„– 308-ЭС15-93062 по делу в„– А63-3521/2014) подлежит отклонению довод инспекции о нереальности хозяйственной операции между обществом и Глобой В.В. по договору купли-продажи земельного участка с кадастровым номером 23:43:0118001:0339 от 02.07.2008 б/н.
Таким образом, суды правильно указали, что инспекция незаконно исключила расходы общества, понесенные им по договору купли-продажи земельного участка с кадастровым номером 23:43:0118001:0339 от 02.07.2008 б/н и неправомерно не учла их при налогообложении налогом на прибыль.
При новом рассмотрении дела суды учли содержащееся в постановлении от 02.10.2014 указание суда кассационной инстанции о том, что регистрация перехода права собственности на земельный участок в результате совершенных сделок не имеет значения в случае, если будет доказан факт формальной смены собственников с использованием взаимозависимости, нереальности оформленных ими сделок, заключения ими сделок, не обусловленных разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), в целях занижения налогооблагаемой базы и получения тем самым необоснованной налоговой выгоды, и дополнительно исследовали довод инспекции о нереальности хозяйственной операции по продаже земельного участка с кадастровым номером 23:43:0118001:0339 по договору от 15.06.2009 между обществом и ООО "Югинвест".
Суды установили, что на основании договора купли-продажи от 15.06.2009 Управление Росреестра по Краснодарскому краю зарегистрировало переход права собственности на земельный участок к покупателю - ООО "Югинвест", которое в счет оплаты по договору перечислило продавцу (обществу) 9 640 тыс. рублей по платежным поручениям от 14.12.2011 в„– 4 и от 14.06.2012 в„– 5. Задолженность ООО "Югинвест" перед обществом по данному договору составила 14 560 тыс. рублей.
После приобретения в собственность спорного земельного участка ООО "Югинвест" осуществило его раздел, частичное отчуждение и 24.08.2011 поставило на государственный кадастровый учет три земельных участка, образованных путем раздела земельного участка с кадастровым номером 23:43:0118001:339: земельный участок с кадастровым номером 23:43:0118001:1843 площадью 10 тыс. кв. м (кадастровый паспорт от 24.08.2011 в„– 2343/12/11-339930); земельный участок с кадастровым номером 23:43:0118001:1844 площадью 10 тыс. кв. м (кадастровый паспорт от 24.08.2011 в„– 2343/12/11-339933); земельный участок с кадастровым номером 23:43:0118001:1845 площадью 30 003 кв. м (кадастровый паспорт от 24.08.2011 в„– 2343/12/11-339936).
По договору купли-продажи от 16.11.2011 ООО "Югинвест" передало в собственность Розенбергу О.В. земельный участок с кадастровым номером 23:43:0118001:1844 площадью 10 тыс. кв. м. Переход права собственности зарегистрирован в установленном порядке (свидетельство 23-АК 052098 от 23.12.2011, запись регистрации от 09.12.2011 в„– 23-23-01/958/2011-159).
По договору купли-продажи от 30.01.2012 ООО "Югинвест" передало в собственность ООО "Модус А" земельный участок с кадастровым номером 23:43:0118001:1843 площадью 10 тыс. кв. м. Переход права собственности зарегистрирован в установленном порядке (свидетельство 23-АК 375989 от 14.03.2012, запись регистрации от 14.03.2012 в„– 23-23-01/212/2012-056).
5 июня 2012 года ООО "Югинвест" поставило на государственный кадастровый учет три земельных участка общей площадью 30 003 кв. м, образованных путем раздела земельного участка с кадастровым номером 23:43:0118001:1845: земельный участок с кадастровым номером 23:43:0118001:2174 площадью 12 147 кв. м (свидетельство 23-АК 749961 от 09.06.2012, кадастровый паспорт от 05.06.2012 в„– 2343/12/12-334787); земельный участок с кадастровым номером 23:43:0118001:2175 площадью 9 856 кв. м (свидетельство 23-АК 749960 от 09.06.2012, кадастровый паспорт от 05.06.2012 в„– 2343/12/12-334791); земельный участок с кадастровым номером 23:43:0118001:2176 площадью 8 000 кв. м (свидетельство 23-АК 749959 от 09.06.2012, кадастровая выписка от 26.06.2014 в„– 2343/12/14-549190).
5 июня 2012 года ООО "Модус А" поставило на государственный кадастровый учет земельный участок с кадастровым номером 23:43:0118001:2177 площадью 4 тыс. кв. м, образованный из земельного участка с кадастровым номером 23:43:0118001:1843 (кадастровая выписка от 01.02.2013 в„– 2343/12/13-73618).
5 июня 2012 года Розенберг О.В. поставил на государственный кадастровый учет земельный участок с кадастровым номером 23:43:0118001:2173 площадью 4 тыс. кв. м, образованный из земельного участка с кадастровым номером 23:43:0118001:1844 (кадастровая выписка от 01.02.2013 в„– 2343/12/13-73679).
По договору мены от 15.06.2012, заключенному с Розенбергом О.В., ООО "Модус А" приобрело в собственность земельный участок с кадастровым номером 23:43:0118001:2173 площадью 4 тыс. кв. м.
По договору мены от 04.07.2012, заключенному с ООО "Модус А", ООО "Югинвест" обменяло земельный участок с кадастровым номером 23:43:0118001:2176 площадью 8 тыс. кв. м, на земельные участки с кадастровым номером 23:43:0118001:2173 площадью 4 тыс. кв. м и с кадастровым номером 23:43:0118001:2177 площадью 4 тыс. кв. м.
В результате совершения юридических действий и сделок по состоянию на 06.12.2012 ООО "Югинвест" являлось собственником земельных участков: с кадастровым номером 23:43:0118001:2173 площадью 4 тыс. кв. м (свидетельство 23-АК 735323 от 09.07.2012); с кадастровым номером 23:43:0118001:2174 площадью 12 147 кв. м (свидетельство 23-АК 749961 от 09.06.2012); с кадастровым номером 23:43:0118001:2175 площадью 9 856 кв. м (свидетельство 23-АК 749960 от 09.06.2012); с кадастровым номером 23:43:0118001:2177 площадью 4 000 кв. м (свидетельство 23-АК 907184 от 31.07.2012).
Данные факты подтверждают самостоятельное распоряжение как ООО "Югинвест", так и последующими приобретателями земельными участками, образованными путем раздела земельного участка с кадастровым номером 23:43:0118001:339.
По соглашению сторон обязательство по оплате задолженности в размере 14 560 тыс. рублей (возникшее по договору купли-продажи от 15.06.2009) прекращено в силу статьи 409 Гражданского кодекса Российской Федерации на основании соглашения о погашении задолженности (отступное) от 06.12.2012.
Однако постановлением Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.05.2015 по делу в„– А32-40684/2013 признано недействительным соглашение о погашении задолженности (отступное) от 06.12.2012 и применены последствия недействительности сделки посредством обязания общества возвратить ООО "Югинвест" земельные участки: с кадастровым номером 23:43:0118001:2177 площадью 4 тыс. кв. м, расположенным по адресу: г. Краснодар, ул. Дзержинского, вблизи земельного участка в„– 231/Б; с кадастровым номером 23:43:0118001:2173 площадью 4 тыс. кв. м, расположенным по адресу: г. Краснодар, ул. Дзержинского, вблизи земельного участка в„– 231/А; с кадастровым номером 23:43:0118001:2174 площадью 12 147 кв. м, расположенным по адресу: г. Краснодар, ул. Дзержинского, вблизи земельного участка в„– 231/А.Постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 30.07.2015 постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.05.2015 оставлено без изменения, определением Верховного Суда Российской Федерации от 28.10.2015 в„– 30-ЭС15-14812 отказано в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.
При рассмотрении дела в„– А32-40684/2013 установлены обстоятельства реального исполнения договора купли-продажи земельного участка с кадастровым номером 23:43:0118001:0339 по договору от 15.06.2009 между обществом и ООО "Югинвест", в связи с чем в рамках настоящего дела отсутствуют основания для вывода о нереальности данной сделки между обществом и ООО "Югинвест" и фактического использования этого земельного участка теми лицами, которые его изначально продавали.
Суды правильно указали, что в соответствии со статьей 268 Налогового кодекса Российской Федерации при реализации имущества и (или) имущественных прав, указанных в статье 268 Кодекса, налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций, в том числе на сумму расходов, непосредственно связанных с такой реализацией. На основании данной нормы налогоплательщик вправе учесть расходы, связанные с приобретением земельных участков, при условии, что данные расходы соответствуют критериям статьи 252 Кодекса.
Расходами в целях налогообложения признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, произведенные для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме (пункт 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации).
Обоснованность расходов должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате (пункт 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 в„– 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды").
Как указано в пункте 3 определения Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 в„– 320-О-П, обоснованность расходов не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. Налогоплательщик осуществляет экономическую деятельность самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.
Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 в„– 366-О-П и 320-О-П содержат разъяснения о том, что экономическая обоснованность расходов определяется не фактическим получением дохода, а направленностью на получение дохода; налоговые органы не вправе оценивать обоснованность расходов с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.
Суды установили, что хозяйственная операция по приобретению земельного участка для строительства является обычной для общества, поскольку общество занимается строительством зданий и сооружений. В качестве основного вида деятельности общество указывает деятельность, связанную с подготовкой строительного участка под строительство, и правомерно отклонили довод инспекции об отсутствии деловой цели сделок (как по приобретению, так и последующему отчуждению) с земельным участком с кадастровым номером 23:43:0118001:339.
Суды отклонили довод инспекции о нереальности совершенных обществом сделок купли-продажи земельного участка с Глобой В.В. и ООО "Югинвест" и получение необоснованной налоговой выгоды, основанные на утверждении о взаимозависимости общества с ООО "ИСК "Модус", ООО "Кубаньтелеком", ООО "Югинвест", ООО "Стройгарант", ООО "Модус А", ООО "Спецэнергоремонт".
При этом суды правильно исходили из следующего.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы вправе проверять правильность применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами.
В силу пункта 3 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пеней по сделкам между взаимозависимыми лицами только в случаях, если цены на товары (работы, услуги) по таким сделкам отклоняются более чем на 20% от рыночной цены на идентичные (однородные) товары (работы, услуги).
Как видно из акта проверки и оспариваемого решения, пояснений представителей участвующих в деле лиц (в том числе данных в суде кассационной инстанции), в ходе проверки инспекция не исследовала вопрос об уровне отклонения цены сделок от рыночных цен и вообще не устанавливала рыночные цены, а в целях перерасчета налога на прибыль исключила из состава затрат стоимость приобретенного земельного участка, а также доходы от его последующей реализации (в том числе 9 640 тыс. рублей, поступившие от ООО "Югинвест" на счет общества по платежным поручениям от 14.12.2011 в„– 4 и от 14.06.2012 в„– 5) ввиду нереальности этих сделок.
Однако такой метод расчета налога на прибыль не основан и на статье 31 Налогового кодекса Российской Федерации.
Как указано в пункте 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 в„– 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Применяя названную норму, судам необходимо учитывать, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы.
При этом бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов.
Изложенным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими.
В случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика.
Инспекция не доказала отсутствие у общества документов, подтверждающих расходы и доходы, возникшие в связи с исполнением договоров купли-продажи земельного участка по адресу: г. Краснодар, ул. Дзержинского, 231, площадью 50 003 кв. м, кадастровый номер 23:43:0118001:0339 от 02.07.2008 б/н (заключенного с Глобой В.В.) и от 15.06.2009, заключенного с ООО "Югинвест".
Не представила инспекция и доказательства признания этих документов ненадлежащими.
При таких обстоятельствах суды сделали обоснованный вывод о неправомерном начислении обществу 19 857 183 рублей налога на прибыль, 2 453 705 рублей пени и 3 971 437 рублей штрафа по эпизоду исключения из расходов для целей исчисления налога на прибыль расходов по приобретению земельного участка с кадастровым номером 23:43:0118001:339 и исключением из доходов суммы от его реализации, установив, что уменьшение инспекцией расходов общества на 210 400 тыс. рублей и доходов на 24 200 тыс. рублей не соответствует требованиям налогового законодательства и законодательства о бухгалтерском учете.
При новом рассмотрении дела суды выполнили указания суда кассационной инстанции, установили все фактические обстоятельства по делу, оценили представленные в материалы дела доказательства и доводы участвующих в деле лиц по правилам норм главы 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и приняли судебные акты, которые отвечают требованиям статей 15, 170, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Согласно статье 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемых судебных актов и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.
Доводы кассационной жалобы инспекции не основаны на нормах права, направлены на переоценку исследованных судебными инстанциями доказательств и в силу статей 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отклонению.
Нормы права при рассмотрении дела применены правильно, нарушения процессуальных норм, влекущие отмену или изменение решения суда и постановления апелляционной инстанции (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.
Основания для удовлетворения кассационной жалобы инспекции отсутствуют.
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

постановил:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 20.07.2015 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.09.2015 по делу в„– А32-37604/2013 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий
Т.Н.ДРАБО

Судьи
Л.А.ТРИФОНОВА
Л.А.ЧЕРНЫХ


------------------------------------------------------------------