АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-КАВКАЗСКОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 26 января 2016 г. по делу в„– А63-13618/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 19 января 2016 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 26 января 2016 года.
Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Воловик Л.Н., судей Дорогиной Т.Н. и Посаженникова М.В., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Санаторий "Центросоюз-Кисловодск" (ИНН 2628050776, ОГРН 1082600000460) - Макшановой И.Л. (доверенность от 11.01.2016) и Акубжанова А.Ю. (доверенность от 11.01.2016), от заинтересованного лица - Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кисловодску - Юртиной Л.Н. (доверенность от 14.01.2015) и Комышева М.В. (доверенность от 14.01.2015), Аванесяна К.Р. (доверенность от 14.01.2016), рассмотрев кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кисловодску на решение Арбитражного суда Ставропольского края от 19.06.2015 (судья Филатов В.Е.) и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.09.2015 (судьи Афанасьева Л.В., Цигельников И.А., Параскевова С.А.) по делу в„– А63-13618/2014, установил следующее.
ООО Санаторий "Центросоюз-Кисловодск (далее - общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Ставропольского края с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кисловодску (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 06.08.2014 в„– 10 в части начисления 1 769 329 рублей налога на прибыль, 98 481 рубля 31 копейки пеней и 353 866 рублей штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс); 147 4518 рублей 01 копейки налога на добавленную стоимость (далее - НДС), 345 954 рублей 61 копейки пеней и 294 903 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса; 245 492 рублей 20 копеек штрафа за несвоевременное перечисления НДФЛ по статье 123 Кодекса (требования уточнены в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Решением от 19.06.2015, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 18.09.2015, суд признал недействительным решение инспекции от 06.08.2014 в„– 10 в части начисления 1 769 329 рублей налога на прибыль, 98 481 рубля 31 копейки пеней и 353 866 рублей штрафа по статье 122 Кодекса; 1 474 518 рублей 01 копейки НДС, 345 954 рублей 61 копейки пеней и 294 903 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса; 150 тыс. рублей штрафа за несвоевременное перечисление НДФЛ по статье 123 Кодекса. В остальной части суд прекратил производство по делу в связи с частичным отказом общества от заявленных требований.
Судебные акты мотивированны тем, что размер вознаграждения заказчика определен налогоплательщиком правильно, а расходы по арендной плате определены в пределах затрат за проверяемый налоговый период. Общество в налоговых декларациях не занизило сумму НДС к уплате. Дополнительные листы при составлении деклараций по НДС не учитывались и сформированы налогоплательщиком ошибочно, что само по себе не может служить основанием для вывода о неправомерном предъявлении вычетов по НДС, кроме того, заявление вычетов в более поздние периоды не привело к нарушению налогового законодательства. Штраф за несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц по статье 123 Кодекса уменьшен судом с учетом обстоятельств, смягчающих ответственность общества.
В кассационной жалобе налоговый орган просит судебные акты отменить, принять новое решение об отказе в удовлетворении заявленного обществом требования. Податель кассационной жалобы полагает, что судебные инстанции неправильно применили нормы материального права, а выводы судов не соответствуют фактическим обстоятельствам дела. Налоговый орган указывает на недостаточное исследование судами вопроса о включении обществом в налоговую базу в неполном объеме суммы инвестиционных средств, оставшихся в распоряжении общества после завершения строительства объекта и передачи инвесторам части объекта недвижимости, предусмотренной актом о результатах реализации инвестиционного проекта, что повлекло занижение налога на прибыль и НДС; неполное выяснение обстоятельств по эпизоду завышения расходов в части уплаты арендных платежей; неправильное применение закона относительно неотражения в налоговых декларациях по НДС за 1-4 кварталы 2010 года уменьшения заявленных вычетов по налогу на сумму 12 396 рублей 13 копеек, указанных в представленных инспекции книгах покупок за указанный период; необоснованное уменьшение подлежащего взысканию с общества штрафа по статье 123 Кодекса за несвоевременное перечисление НДФЛ.
В отзыве на кассационную жалобу общество просит оставить обжалуемые судебные акты без изменения, полагая, что они приняты в соответствии с действующим законодательством и обстоятельствами дела.
Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав представителей участвующих в деле лиц, считает, что судебные акты подлежат отмене в части признания недействительным оспариваемого решения инспекции в части начисления 1 769 329 рублей налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафа, 1 474 518 рублей 01 копейки НДС, соответствующих пеней и штрафа, а дело в указанной части - направлению на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ставропольского края по следующим основаниям.
Как видно из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросу уплаты налогов и сборов за период 01.01.2010 по 31.12.2012 и приняла решение от 06.08.2014 в„– 10, которым начислила обществу 3 734 439 рублей 01 копейку налогов, 479 599 рублей 09 копеек пеней, 745 962 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса, 245 492 рубля 20 копеек по статье 123 Кодекса и 4 400 рублей по статье 126 Кодекса.
Основанием для принятия оспариваемого решения явился вывод инспекции о том, что налогоплательщик в нарушение подпункта 14 пункта 1 статьи 251, пункта 1 статьи 271, пункта 2 статьи 153 и подпункта 2 пункта 1 статьи 162 Кодекса неправомерно занизил налоговую базу по налогу на прибыль и НДС на разницу между средствами полученными от инвесторов и фактическими затратами на строительство, не возвращенную инвесторам. По результатам сопоставления данных по арендным платежам, включенным обществом в состав расходов и полученным по результатам встречной проверки, выявлено завышение налогоплательщиком расходов для целей налогообложения налогом на прибыль за 2012 год. Инспекция выявила, что общество, подав налоговые декларации по НДС за 1-4 кварталы 2010 года, представило инспекции дополнительные листы к книге покупок за 1-4 кварталы 2010 года по которым заявленные по НДС вычеты за 1-4 кварталы 2010 года уменьшаются на 12 396 рублей 13 копеек, при этом налогоплательщик не представил уточненные декларации по НДС за указанный период. Налоговый орган в ходе проверки установил несвоевременное перечисление налогоплательщиком (налоговым агентом) сумм НДФЛ, подлежащих удержанию и перечислению в установленный Кодексом срок.
Решением УФНС России по Ставропольскому краю от 16.10.2014 в„– 07-20/016957 решение инспекции оставлено без изменения.
Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением.
Как видно из материалов дела, в соответствии с постановлением Правления Центросоюза Российской Федерации от 17.08.2007 в„– 104-П создано общество с ограниченной ответственностью "Центросоюз-Кисловодск". В качестве вклада в уставный капитал Центросоюз Российской Федерации передал обществу, в том числе нежилое здание (спальный корпус) литер А, общей площадью 4532,7 кв. м, расположенное по адресу: Ставропольский край, г. Кисловодск, ул. Володарского,12.
Из оспариваемого решения налоговой инспекции следует, что при проведении проверки по требованию инспекции общество не представило технический паспорт нежилого здания спальный корпус литер А вносимого в качестве вклада в уставный капитал, инвентарную карточку формы ОС-6 нежилого здания спальный корпус литер А вносимого в качестве вклада в уставный капитал, разрешение учредителя на капитальные вложения общества, определенные стоимостью спального корпуса литер А. При этом общество представило копию титульного листа отчета в„– ОН-21/05.2007 ООО Научно-производственная группа "Эксперт Бюро" по определению итоговой величины рыночной стоимости недвижимого имущества, расположенного по адресу: Ставропольский край, г. Кисловодск, ул. Володарского, 12 и ул. Промышленная, 22, копию письма Волковой Л.П. о рыночной стоимости недвижимого имущества - зданий и сооружений, расположенных по указанному адресу (рыночная стоимость спального корпуса литер А определена в размере 12 217 306 рублей).
Суды установили, что в бухгалтерском учете общества стоимость спорного здания определена в сумме 12 217 306 рублей; в налоговом учете - 1 567 123 рублей 06 копеек.
Для осуществления реконструкции спального корпуса литер А, общей площадью 4306, 40 кв. м, Центросоюз Российской Федерации (инвестор 1), АНО ВПО Центросоюза Российской Федерации "Российский университет кооперации" (инвестор 2), общество с ограниченной ответственностью "АКТИВ-КООП" (инвестор 3) и общество (заказчик) заключили инвестиционный договор контракт от 18.08.2009 в„– 86/02109/319-26. Согласно пункту 2.2 статьи 2 названного контракта на общество возложена обязанность за счет собственных и привлеченных средств произвести реконструкцию объекта. Статьей 3 контракта стороны предусмотрели, что соотношение раздела имущества по итогам реализации контракта между инвесторами и заказчиком устанавливается дополнительным соглашением, являющимся неотъемлемой частью контракта; передача конкретного имущества в собственность сторонам контракта по итогам его реализации определяется на основании акта о результатах реализации инвестиционного проекта.
Дополнительным соглашением от 22.05.2011 стороны инвестиционного контракта согласовали условие о том, что за исполнение функций заказчика-застройщика заказчику устанавливается вознаграждение, которое определяется по окончании реализации инвестиционного проекта и составляет разницу между внесенными инвесторами вкладами и суммой расходов на реализацию инвестиционного проекта (в том числе НДС), включая расходы заказчика.
Суммарный объем капитальных вложений, необходимых для реализации инвестиционного проекта, составляет 162 млн рублей: от инвестора 1-25 млн рублей; от инвестора 2-130 млн рублей; от инвестора 3-7 млн рублей. Объем капитальных вложений со стороны заказчика определяется стоимостью спального корпуса литер А, общей площадью 4306,40 кв. м, расположенного по адресу: г. Кисловодск, ул. Володарского,12, условный номер 26:34:020221:0004:986/177:1000/А (пункт 6.1 статьи 6 контракта). С учетом дополнительных соглашений, подписанных сторонами контракта, объем капитальных вложений для реализации проекта составил 307 млн рублей (инвестор 1-100 млн рублей; инвестор 2-135 млн рублей;, инвестор 3-40 млн рублей; объем вложений от заказчика (общество) - 32 млн. рублей.
Суды указали, что сумма вложения общества во вклад для реализации инвестиционного проекта (32 млн рублей) равна сумме стоимости спального корпуса литер А, определенной независимым оценщиком - предпринимателем Темукуевым С.К. (отчет на 01.08.2009 в„– 22-09), которая не учитывалась при определении финансовых результатов от реализации проекта. При этом суды не установили, какая сумма вложения общества во вклад для реализации инвестиционного проекта учитывалась при определении финансовых результатов от реализации проекта.
Суды указали, что сумма инвестиций, поступившая от инвесторов составила 275 млн рублей, затраты понесены на 270 484 591 рубль 06 копеек, сумма вознаграждения заказчика - 4 515 408 рублей 94 копейки (в том числе 688 791 рубль 12 копеек НДС). На суммы вознаграждения составлены счета-фактуры и исчислен НДС; сумма вознаграждения включена в доходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль.
Материалы дела свидетельствуют, что по окончании реконструкции стороны подписали акты на оказание услуг заказчика. В соответствии с актом о результатах реализации инвестиционного проекта согласно инвестиционному контракту от 18.08.2009 по реконструкции здания спального корпуса литер А, распределение долей между сторонами составляет: доля Центросоюза Российской Федерации - 33/100; АНО ВПО Центросоюза Российской Федерации "Российский университет кооперации" - 44/100; ООО "АКТИВ-КООП" - 13/100; ООО "Санаторий "Центросоюз-Кисловодск" -10/100. Учитывая указанную пропорцию суды не дали оценку доводу инспекции о том, что на долю инвесторов приходится 90% фактических затрат, что составляет 260 899 426 рублей, поэтому сумма вознаграждения общества составляет 14 100 574 рубля.
Обоснованно указав, что разногласия общества и инспекции заключаются в определении размера вознаграждения, подлежащего включению в доходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль и в налоговую базу для исчисления НДС, суды недостаточно исследовали фактические обстоятельства по данному эпизоду, в том числе в части понесенных обществом расходов при реализации инвестиционного проекта и суммы полученного вознаграждения, поэтому в части признания недействительным решения инспекции о начислении обществу налога на прибыль в сумме 1 622 377 рублей и НДС в сумме 1 462 121 рубля 88 копеек судебные акты являются недостаточно обоснованными и подлежат отмене.
По эпизоду завышения обществом в 2012 году расходов по аренде имущества на сумму 734 763 рубля суды сделали вывод о неправомерном исключении инспекцией указанной суммы из налоговых расходов.
Суды указали, что согласно оборотно-сальдовой ведомости по счету 20 "Затраты на производство" в 2012 году начислены арендные платежи за аренду движимого и недвижимого имущества у Центросоюза Российской Федерации, ООО "АКТИВ-КООП" и АНО ВПО Центросоюза Российской Федерации "Российский университет кооперации" в сумме 36 239 965 рублей, в том числе арендная плата за 2011 год в сумме 1 576 186 рублей. В декларации по налогу на прибыль за 2012 год общество учло затраты на аренду за 2012 год в сумме 34 663 779 рублей 05 копеек. Сумма 1 576 186 рублей начислена в 2012 году, но относится к арендной плате за 2011 год, поэтому при исчислении налога на прибыль за 2012 год не учитывалась. В период проведения проверки по запросу инспекции общество составило и передало инспекции справку о расходах, уменьшающих сумму доходов, в которой ошибочно указаны данные бухгалтерского учета. При этом суды не указали доказательства (первичные документы), достоверно свидетельствующие о конкретных фактах хозяйственной деятельности общества, на основании которых они пришли к такому выводу.
Не приняв довод налоговой инспекции о том, что в декларацию по налогу на прибыль за 2012 год включена арендная плата в сумме 36 239 965 рублей, суды исходили из того, что представленная обществом инспекции при проведении проверки справка о расходах не является налоговым регистром и составлена по требованию налогового органа, тогда как в составленной обществом во исполнение учетной политики справке-расчете расхождений данных бухгалтерского и налогового учета для налоговой декларации по налогу на прибыль, являющейся налоговым регистром, указана сумма арендной платы за 2011 год - 1 576 186 рублей 00 копеек, неучтенная при составлении декларации за 2012 год. При этом судебные инстанции не дали оценку тому обстоятельству, что общество представило по данному факту противоречивые доказательства и не устранили их путем оценки первичных документов.
В соответствии со статьей 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Суды не оценили довод налогового органа о том, что в справке по расходам по налоговой декларации за 2012 год, представленной обществом с исковым заявлением, арендная плата указана в сумме 34 663 779 рублей 05 копеек, при этом увеличены материальные расходы на 1 576 184 рубля 69 копеек. Документы, подтверждающие обоснованность увеличения материальных расходов не представлены. Не дана оценка доводам инспекции о том, что проведенной сверкой представленных обществом документов и документов, полученных при встречной проверке АНО ВПО Центросоюза Российской Федерации "Российский университет кооперации" установлено несоответствие данных по арендной плате, отраженной в составе расходов общества и полученных по результатам встречной проверки, а именно: в актах по оказанию услуг по аренде помещений и движимого имущества с одним и тем же номером и датой, представленных обществом, сумма арендной платы больше, чем сумма арендной платы по тем же основаниям в актах АНО ВПО Центросоюза Российской Федерации "Российский университет кооперации".
Следовательно, вывод судов о том, что расходы по арендным платежам в сумме 734 763 рублей исключены инспекцией из налоговых расходов неправомерно, в связи с чем обществу необоснованно начислен налог на прибыль в сумме 146 952 рублей 26 копеек, является недостаточно обоснованным, поскольку судами не выяснены обстоятельства, имеющие существенное значение для принятия правильного решения.
Сделав вывод о необоснованном начислении обществу 12 396 рублей 13 копеек НДС, суды исходили из того, что общество не допустило в поданных декларациях занижения НДС, поскольку дополнительные листы сформированы ошибочно и при составлении налоговых деклараций по НДС не учитывались и указали, что ошибочное формирование дополнительных листов само по себе не может служить основанием для вывода о неправомерном предъявлении вычетов по НДС.
Суды не учли следующее. Налогоплательщик обязан вести книги покупок и книги продаж (пункт 3 статьи 169 Кодекса) на основании которых составляется декларация по НДС. Как установлено инспекцией при проведении налоговой проверки общество произвело расчет пропорции по платежам за коммунальные услуги, оказанные филиалом ГУП СК "Ставрополькрайводоканал", ООО Кисловодскэлектросбыт", ОАО "Ставрополькрайгаз", ООО "Ставропольская региональная компания по реализации газа. В результате уточнения пропорции, используемой по облагаемым и не облагаемым НДС операциям, сформированы дополнительные листы к книге покупок за 1-4 кварталы 2010 года. По представленным налоговому органу декларациям по НДС, книгам покупок сумма налога, предъявленная налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) подлежащая вычету составила за 1 квартал - 69828 рублей, за 2 квартал - 45 552 рубля, за 3 квартал - 31 309 рублей, за 4 квартал - 41 609 рублей. По представленным к проверке дополнительным листам к книге покупок за 1-4 кварталы 2010 года заявленные вычеты по НДС уменьшаются на 12 396 рублей 13 копеек, в том числе за 1 квартал 2010 года - 3873 рубля 79 копеек, за 2 квартал - 3 430 рублей 73 копейки, за 3 квартал 2010 года -1874 рубля 04 копейки, за 4 квартал 2010 года - 3217 рублей 57 копеек. При этом уточненные декларации по НДС с учетом дополнительных листов к книге покупок общество не представило. Данному обстоятельству суды оценку не дали, первичные документы, в том числе счета-фактуры за указанный период не исследовали, в связи с чем вывод судов о необоснованном начислении обществу 12 396 рублей 13 копеек НДС является недостаточно обоснованным и нуждается в дополнительном исследовании.
Как следует из материалов дела, общество привлечено к ответственности за несвоевременное перечисление НДФЛ по статье 123 Кодекса в виде 245 492 рублей 20 копеек штрафа. Установив правомерность привлечения общества к налоговой ответственности и наличие смягчающих ответственность общества обстоятельств, суд в пределах своих полномочий обоснованно применил статьи 112, 114 Кодекса и уменьшил размер подлежащего взысканию штрафа до 95 492 рублей 20 копеек. Доказательства обратного (отсутствие смягчающих ответственность общества обстоятельств) инспекция не представила. Оснований для отмены судебных актов в указанной части не имеется.
При таких обстоятельствах, судебные акты подлежат отмене в части признания недействительным решения ИФНС России по г. Кисловодску от 06.08.2014 в„– 10 в части начисления 1 769 329 рублей налога на прибыль, 1 474 518 рублей 01 копейки НДС, соответствующих пеней и штрафов, как недостаточно обоснованные, а дело в указанной части - направлению на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ставропольского края.
При новом рассмотрении дела суду необходимо учесть изложенное, исследовать фактические обстоятельства по делу, оценить представленные доказательства и доводы участвующих в деле лиц и принять решение в соответствии с нормами материального и процессуального права.
Руководствуясь статьями 274, 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

постановил:

решение Арбитражного суда Ставропольского края от 16.06.2015 и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.09.2015 по делу в„– А63-13618/2014 отменить в части признания недействительным решения ИФНС России по г. Кисловодску от 06.08.2014 в„– 10 в части начисления 1 769 329 рублей налога на прибыль, 1 474 518 рублей 01 копейки НДС, соответствующих пеней и штрафов и в этой части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ставропольского края. В остальной части судебные акты оставить без изменения.
Постановление вступает в силу со дня его принятия.

Председательствующий
Л.Н.ВОЛОВИК

Судьи
Т.Н.ДОРОГИНА
М.В.ПОСАЖЕННИКОВ


------------------------------------------------------------------