АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-КАВКАЗСКОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 31 марта 2016 г. по делу в„– А53-17372/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 24 марта 2016 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 31 марта 2016 года.
Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Прокофьевой Т.В., судей Посаженникова М.В. и Трифоновой Л.А., при участии в судебном заседании от заинтересованного лица - Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Ростова-на-Дону (ИНН 6152001137, ОГРН 1046164045070) - Ким Н.Е. (доверенность от 14.10.2015), в отсутствие заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Премиум Класс" (ИНН 6164230251, ОГРН 1046164050085), надлежаще извещенного о времени и месте судебного заседания, в том числе путем размещения информации на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети Интернет, рассмотрев кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Ростова-на-Дону на решение Арбитражного суда Ростовской области от 16.10.2015 (судья Парамонова А.В.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.12.2015 (судьи Сулименко Н.В., Николаев Д.В., Шимбарева Н.В.) по делу в„– А53-17372/2015, установил следующее.
ООО "Премиум Класс" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Ростова-на-Дону (далее - инспекция) о признании недействительным решения от 12.03.2015 в„– 04-06/18 в части доначисления 2 805 656 рублей налога на прибыль организаций, 805 230 рублей пени по налогу на прибыль, 800 рублей штрафа по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), предложения уплатить начисленные суммы, а также внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.Решением суда от 13.10.2015, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 18.12.2015, заявленные требования удовлетворены. С инспекции в пользу общества взыскано 6 тыс. рублей расходов по уплате государственной пошлины.
Судебные акты мотивированы тем, что на общество в спорном периоде в силу положений статьи 309 Кодекса не возлагалась обязанность по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога с доходов, выплаченных кипрской компании, поскольку предоставлены документы, подтверждающие ее постоянное местонахождение на территории иностранного государства. У общества отсутствовала обязанность по представлению сведений, указанных в пункте 4 статьи 310 Кодекса, поэтому у инспекции не было оснований для привлечения общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 Кодекса.
Инспекция обратилась в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение суда от 16.10.2015 и постановление суда апелляционной инстанции от 18.12.2015, принять по делу новый судебный акт. Заявитель жалобы настаивает, что сертификаты, имевшиеся у общества на момент выплаты дохода иностранной компании, подтверждают только статус компании, а не место ее постоянного резиденства; сертификаты выданы неуполномоченным органом, а потому не подтверждают правомерность освобождения выплаченных процентов от налога с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации. Сертификат от 20.01.2015, выданный Министерством финансов Республики Кипр, получен обществом после даты выплаты дохода иностранной компании, а потому не может свидетельствовать о правомерности применения освобождения от уплаты налога за 2011 и 2012 годы.
В отзыве на кассационную жалобу общество считает обжалуемые судебные акты законными и обоснованными и просит кассационную жалобу оставить без удовлетворения.
В судебном заседании представитель инспекции поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе.
Изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, отзыва, выслушав представителя инспекции, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что обжалуемые судебные акты подлежат отмене в части по следующим основаниям.
Как видно из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности и своевременности уплаты налога на прибыль организаций с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, по результатам которой составила акт от 27.11.2014 в„– 04-06/92 и вынесла решение от 12.03.2015 в„– 04-06/18 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде 1 600 рублей штрафа по пункту 1 статьи 126 Кодекса, 561 131 рубля штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса, начислила обществу 2 805 656 рублей налога на прибыль организаций и 805 230 рублей пеней.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области от 11.06.2015 в„– 15-15/1908 апелляционная жалоба общества удовлетворена частично, отменено решение инспекции от 12.03.2015 в„– 04-06/18 в части применения 561 131 рубля штрафных санкций по пункту 1 статьи 122 Кодекса, а также в части 800 рублей штрафных санкций по статье 126 Кодекса. В остальной части решение инспекции от 12.03.2015 в„– 04-06/18 оставлено без изменения.
Полагая, что решение инспекции в остальной части нарушает его экономические права и интересы, а также не соответствует налоговому законодательству, общество обратилось в суд с заявлением о признании его недействительным.
При рассмотрении спора суды установили, что общество и Акционерное общество "Дратини Трейдинг" заключили договоры о предоставлении кредита:
- от 31.08.2005 в„– 3 на 200 тыс. долларов США под 15 процентов годовых, погашение кредита и процентов за пользование кредитом осуществляется одновременно начиная с 01.11.2009 и не позднее 14.11.2009;
- от 10.01.2007 в„– 4 на 100 тыс. долларов США под 10 процентов годовых, погашение кредита и процентов за пользование кредитом осуществляется одновременно начиная с 01.08.2010 и не позднее 20.01.2011;
- от 20.06.2007 в„– 5 на 110 тыс. долларов США под 10 процентов годовых, погашение кредита и процентов за пользование кредитом осуществляется одновременно начиная с 01.02.2011 и не позднее 20.06.2011;
- от 15.08.2005 в„– 3 на 50 тыс. долларов США под 10 процентов годовых, погашение кредита и процентов за пользование кредитом осуществляется одновременно начиная с 01.03.2009 и не позднее 15.08.2009;
- от 10.08.2005 в„– 3 на 100 тыс. долларов США под 10 процентов годовых, погашение кредита и процентов за пользование кредитом осуществляется одновременно начиная с 01.03.2010 и не позднее 15.08.2010.
Во всех случаях датой погашения кредита и начисленных по нему процентов определена дата перечисления обществом средств на счет Акционерного общества "Дратини Трейдинг".
Общество исполнило в 2011-2012 годах указанные договоры - погасило основной долг и уплатило проценты.
Порядок исчисления, удержания и перечисления налоговым агентом налога с доходов, выплачиваемых иностранной организации, определен в главе 25 Кодекса.
В соответствии со статьей 246 Кодекса иностранные организации, получающие доходы от источников в Российской Федерации, признаются плательщиками налога на прибыль в Российской Федерации.
Согласно статье 247 Кодекса объектом обложения налогом на прибыль признаются доходы, полученные от источников в Российской Федерации, которые определяются в соответствии с положениями статьи 309 Кодекса.
В силу подпункта 3 пункта 1 статьи 309 Кодекса процентный доход от долговых обязательств российских организаций любого вида относится к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов.
В подпункте 4 пункта 2 статьи 310 Кодекса предусмотрено, что исчисление и удержание суммы налога с доходов, выплачиваемых иностранным организациям, производятся налоговым агентом по всем видам доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 Кодекса, во всех случаях выплаты таких доходов, за исключением случаев выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в Российской Федерации, при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного пунктом 1 статьи 312 Кодекса.
Исходя из названной правовой нормы, при применении положений международных договоров Российской Федерации иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства. В случае если данное подтверждение составлено на иностранном языке, налоговому агенту предоставляется также перевод на русский язык.
При представлении иностранной организацией, имеющей право на получение дохода, указанного подтверждения налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором Российской Федерации предусмотрен льготный режим налогообложения в Российской Федерации, в отношении такого дохода производится освобождение от удержания налога у источника выплаты или удержание налога у источника выплаты по пониженным ставкам.
Следовательно, несоблюдение условий, предусмотренных пунктом 1 статьи 312 Кодекса, обязывает налогового агента произвести удержание из дохода, выплачиваемого иностранному юридическому лицу, налога и его перечисление в бюджет.
Как видно из материалов дела и установлено судебными инстанциями, в отношениях между Российской Федерацией и Республикой Кипр действует Соглашение от 05.12.1998 "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал" (далее - Соглашение).
Согласно статье 3 Соглашения термин "компетентный орган" применительно к Республике Кипр означает Министр финансов или его уполномоченный представитель.
В Меморандуме о взаимопонимании к Соглашению (в редакции от 11.07.2000) определен перечень органов и должностных лиц Кипра, уполномоченных выдавать и подписывать сертификаты, подтверждающие постоянное местопребывание в Республике Кипр для целей принятия сертификатов налоговыми органами Российской Федерации, и одновременно предусмотрен обмен образцами подписей и печатей с российскими налоговыми органами:
- Director of Inland Revenue Department (Ministry of Finance);
- Officers of District Income Tax Office of Nicosia;
- Officers of District Income Tax Office of Limassol;
- Officers of District Income Tax Office of Larnaca (включая Paralimni Office).
Указанный перечень является исчерпывающим, сертификаты, выданные и подписанные иными органами, постоянное местонахождение в Республике Кипр не подтверждают.
Как видно из материалов дела, в качестве документов, подтверждающих, что Акционерное общество "Дратини Трейдинг" является резидентом государства, соглашение с которым освобождает доходы от налогообложения в Российской Федерации, обществу представлены:
- свидетельство от 22.11.2001 АКЦИОНЕРНОГО ОБЩЕСТВА ДРАТИНИ ТРЕЙДИНГ о том, что в соответствии с записями, хранящимися Департаментом (Министерство Финансов, Департамент индустрии и туризма, отдел регистрации компаний и официальных запросов НИКОСИЯ), зарегистрированный офис вышеуказанной Компании расположен по адресу: Промитеос, д. 12, ПЕЛИКАНОС КОРТ, 3-ий этаж, Офис 302, П.К. 1065, Никосия, Кипр;
- свидетельство от 22.11.2001 АКЦИОНЕРНОГО ОБЩЕСТВА ДРАТИНИ ТРЕЙДИНГ о том, что в соответствии с записями, хранящимися Департаментом (Министерство Финансов, Департамент индустрии и туризма, отдел регистрации компаний и официальных запросов НИКОСИЯ), директором Компании является Михалис Михаелидес - киприот, секретарем Компании является Анна Казаку - киприотка;
- свидетельство от 22.11.2001 АКЦИОНЕРНОГО ОБЩЕСТВА ДРАТИНИ ТРЕЙДИНГ о том, что в соответствии с записями, хранящимися Департаментом (Министерство Финансов, Департамент индустрии и туризма, отдел регистрации компаний и официальных запросов НИКОСИЯ), акционером Компании является Михалис Михаелидес.
Суды пришли к выводу, что для целей применения Соглашения обществу представлены документы, подтверждающие место регистрации Акционерного общества "Дратини Трейдинг" в Республике Кипр и его места нахождения, однако не учли, что в данном случае представленные обществу свидетельства подтверждают только статус Акционерного общества "Дратини Трейдинг" и обстоятельства его регистрации, а не факт его постоянного местонахождения в иностранном государстве в смысле Соглашения.
Как указано выше, термин "компетентный орган" применительно к Республике Кипр - это министр финансов или его уполномоченный представитель - директор Департамента внутренних доходов Министерства финансов и инспекторы налоговых органов по округам Никосия, Лимасол и Лариака.
Имевшиеся в 2011 и 2012 годах у общества свидетельства выданы Департаментом индустрии и туризма (отдел регистрации компаний и официальных запросов НИКОСИЯ), не поименованном в соответствующем перечне органов и должностных лиц Кипра, уполномоченных выдавать и подписывать сертификаты, подтверждающие постоянное местопребывание в Республике Кипр для целей принятия сертификатов налоговыми органами Российской Федерации, а потому на дату выплаты доходов не являлись подтверждением того, что Акционерное общество "Дратини Трейдинг" имело постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор.
Сертификат, подписанный 20.01.2015 уполномоченным лицом Министерства финансов Республики Кипр, подтверждающий, что Акционерное общество "Дратини Трейдинг", учрежденное и зарегистрированное в Республике Кипр с идентификационным налоговым номером 12123045Z, является налоговым резидентом Республики Кипр, и попадает под действие Конвенции о двойном налогообложении, действующей между Республикой Кипр и Российской Федерации, с момента учреждения данной компании - 09.08.2001, выдан после выплаты дохода.
При представлении иностранной организацией, имеющей право на получение дохода, подтверждения, указанного в пункте 1 статьи 312 Кодекса, налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором Российской Федерации предусмотрен льготный режим налогообложения в Российской Федерации, в отношении такого дохода производится освобождение от удержания налога у источника выплаты.
Несоблюдение условий, предусмотренных подпунктом 4 пункта 2 статьи 310, пунктом 1 статьи 312 Кодекса, обязывает налогового агента произвести удержание из дохода, выплачиваемого иностранному юридическому лицу, налога и его перечисление в бюджет.
Последующее надлежащее подтверждение такого обстоятельства позволяет возвратить своевременно удержанный и перечисленный налог либо погашает образовавшуюся задолженность.
Следовательно, общество при выплате дохода в 2011 и 2012 годах обязано было удержать 2 805 656 рублей налога на прибыль организаций и перечислить их в бюджет.
Принимая решение о начислении к уплате и предложении уплатить 2 805 656 рублей налога на прибыль организаций и 805 230 рублей пеней, инспекция не учла следующее.
При последующем подтверждении местонахождения иностранного юридического лица осуществляется возврат ранее удержанного и перечисленного налога либо погашается образовавшаяся задолженность. После получения до окончания выездной проверки надлежащего подтверждения местонахождения Акционерного общества "Дратини Трейдинг" в Республике Кипр, в том числе в 2011 и 2012 годах, у инспекции, признавшей допустимым в качестве такого подтверждения сертификата, подписанного 20.01.2015 уполномоченным лицом Министерства финансов Республики Кипр, отпали основания требовать уплаты ранее неуплаченного за 2011 и 2012 годы налога.
Решение инспекции в части начисления и предложения обществу уплатить 2 805 656 рублей налога с дохода, выплаченного иностранной организации, является неправомерным и обоснованно признано судебными инстанциями недействительным в этой части. Неправильные выводы судебных инстанций об отсутствии у общества обязанности удержать в 2011 и 2012 годах и своевременно перечислить данный налог в соответствующий бюджет не привели к принятию неправильных судебных актов в этой части и в части взыскания государственной пошлины.
В остальной части судебные акты надлежит отменить по следующим основаниям.
Как следует из текста акта выездной проверки инспекция, помимо оспариваемого эпизода начисления 2 805 656 рублей налога, неудержанного с дохода, выплаченного иностранной организации, установила и иные нарушения, в том числе завышение суммы расходов, уменьшающих величину полученных доходов в целях определения прибыли, - общество неправомерно отнесло на расходы суммы затрат, связанные с погашением процентов по договорам займа за 2011 год (3 874 195 рублей 10 копеек) и 2012 год (2 809 746 рублей 97 копеек) (т. 1, л.д. 128-133). В акте по результатам проверки предложено начислить 4 142 436 рублей налога на прибыль организаций и 803 635 рублей пени по состоянию на 27.11.2014 (страница 18 акта).
В тексте оспариваемого решения инспекции отражено принятие части доводов налогоплательщика, заявленных в ходе рассмотрения материалов проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, однако несмотря на то, что размер налога на прибыль в резолютивной части решения уменьшился до 2 805 656 рублей, пени по налогу только выросли и составили 805 230 рублей по состоянию на дату принятия решения инспекции (12.03.2015). В пункте 3 резолютивной части решения инспекции указано на приложение - расчет суммы пени по каждому налогу, который в материалы дела не представлен. Основания для начисления 805 230 рублей и расчет пени по налогу на прибыль организаций суды не проверили.
При таких обстоятельствах дело в части признания недействительным решения инспекции о начислении 805 230 рублей пени за несвоевременное удержание и перечисление налога на прибыль организаций надлежит направить на новое рассмотрение в суд первой инстанции для установления обстоятельств, послуживших основанием для начисления пени, и проверки правильности ее расчета.
Основания для признания недействительным решения инспекции в части 800 рублей штрафа по статье 126 Кодекса отсутствуют в силу следующего.
В подпункте 4 пункта 2 статьи 24 Кодекса предусмотрено, что налоговые агенты обязаны представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов.
Согласно пункту 4 статьи 310 Кодекса налоговый агент по итогам отчетного (налогового) периода в сроки, установленные для представления налоговых расчетов статьей 289 Кодекса, представляет информацию о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за прошедший отчетный (налоговый) период в налоговый орган по месту своего нахождения по форме, устанавливаемой федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.
Непредставление в установленный срок налоговым агентом в налоговые органы документов и (или) иных сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, является основанием для привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 Кодекса и влечет взыскание штрафа в размере 200 рублей за каждый непредставленный документ.
Форма налогового расчета (информации) о суммах, выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов, утверждена приказом МНС России от 14.04.2004 в„– САЭ-3-23/286@ (зарегистрировано в Минюсте России 05.05.2004 в„– 5781), а Инструкция по заполнению формы налогового расчета (информации) о суммах, выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов, утверждена приказом МНС России от 03.06.2002 в„– БГ-3-23/275 (зарегистрировано в Минюсте России 21.06.2002 в„– 3526).
В разделе 1 данной Инструкции отражено, что в графе 8 расчета (информации) указывается ставка налога, установленная законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. В случае, если международным договором Российской Федерации установлен льготный режим налогообложения или в соответствии с положениями соглашений об избежании двойного налогообложения какой-либо вид доходов в целях устранения двойного налогообложения не подлежит налогообложению в Российской Федерации, в графе 8 при условии соблюдения иностранной организацией процедур, предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, в целях применения международных договоров проставляется, соответственно, льготная ставка или прочерк.
Целью представления указанной информации является осуществление налогового контроля за правильностью налогообложения доходов иностранных организаций.
Иными словами российская организация, выплачивающая доход иностранной организации, не утрачивает статус налогового агента, даже если не исчисляла и удерживала налог в конкретном случае. Основания неудержания налога не имеют значения. Нарушение сроков представления налоговых расчетов (информации) о суммах, выплаченных иностранной организации доходов за 4 квартал 2011 года и 1-3 кварталы 2012 года является налоговым правонарушением, ответственность за которое предусмотрена пунктом 1 статьи 126 Кодекса, подтверждено материалами дела и не опровергнуто обществом. Выводы судов в этой части основаны на неправильном применении нормы материального права. Поскольку все обстоятельства по делу установлены и не требуется их дополнительного исследования, суд кассационной инстанции считает необходимым, не передавая дело на новое рассмотрение, вынести в этой части новое решение, отказав в удовлетворении заявления общества.
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

постановил:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 16.10.2015 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.12.2015 по делу в„– А53-17372/2015 оставить без изменения в части признания недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Ростова-на-Дону от 12.03.2015 в„– 04-06/18 в части доначисления и предложения уплатить 2 805 656 рублей налога на прибыль организаций и взыскания государственной пошлины.
В остальной части судебные акты отменить. В отмененной части:
- отказать в удовлетворении заявления о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Ростова-на-Дону от 12.03.2015 в„– 04-06/18 в части 800 рублей штрафа по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации;
- дело в части признания недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Ростова-на-Дону от 12.03.2015 в„– 04-06/18 в части начисления и предложения уплатить 805 230 рублей пени по налогу на прибыль направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ростовской области.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий
Т.В.ПРОКОФЬЕВА

Судьи
М.В.ПОСАЖЕННИКОВ
Л.А.ТРИФОНОВА


------------------------------------------------------------------