АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-КАВКАЗСКОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 22 ноября 2016 г. по делу в„– А32-9491/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 22 ноября 2016 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 22 ноября 2016 года.
Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Трифоновой Л.А., судей Драбо Т.Н. и Посаженникова М.В., при участии в судебном заседании от заявителя - непубличного акционерного общества "Центр передачи технологий строительного комплекса Краснодарского края "Омега" (ИНН 2309102040, ОГРН 1062309026812) - Карлышева В.Г. (доверенность от 18.08.2016) и Цветковой Н.С. (доверенность от 14.10.2016), от заинтересованных лиц: Инспекции Федеральной налоговой службы в„– 3 по г. Краснодару (ИНН 2309054020, ОГРН 1042304982840) - Кириченко И.В. (доверенность от 01.11.2016) и Коваленко А.В. (доверенность от 04.04.2016) от Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю (ИНН 2308022804, ОГРН 1042305724108) - Коваленко А.В. (доверенность от 21.04.2014), рассмотрев кассационную жалобу непубличного акционерного общества "Центр передачи технологий строительного комплекса Краснодарского края "Омега" на постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.09.2016 (судьи Шимбарева Н.В., Герасименко А.Н., Емельянов Д.В.) по делу в„– А32-9491/2016, установил следующее.
НАО "Центр передачи технологий строительного комплекса Краснодарского края "Омега" (далее - общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании недействительными решений Инспекции Федеральной налоговой службы в„– 3 по г. Краснодару (далее - инспекция, налоговый орган) от 08.12.2015 в„– 14-11/02291дсп и Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю (далее - управление) от 04.03.2016 в„– 22-12-168.
Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 27.07.2016 (судья Колодкина В.Г.) признаны недействительными решения инспекции от 06.12.2015 в„– 14-11/02291дсп и управления от 04.03.2016 в„– 22-12-168 как не соответствующие Налоговому кодексу Российской Федерации (далее - Кодекс). Решение суда мотивировано тем, что налогоплательщик, перешедший с упрощенной системы налогообложения на общий режим, имеет право на вычет налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса, если приобретенные им товары не были отнесены к расходам в период применения упрощенной системы налогообложения (далее - УСН). Право на применение налоговых вычетов по счетам-фактурам, полученным в периоде 2009-2010 годов по промежуточным формам в„– КС-2 "Акт о приемке выполненных работ", у заявителя возникло в 2011-2013 годах по фактической приемке данных работ к учету.
Постановлением апелляционной инстанции от 29.09.2016 решение суда отменено. В удовлетворении заявления обществу отказано на том основании, что при осуществлении затрат на капитальное строительство общество, находясь на упрощенной системе налогообложения (УСН) "доходы" после перехода на общую систему налогообложения (далее - ОСН) не вправе предъявлять к вычету суммы НДС, уплаченные в составе вышеуказанных затрат независимо от того, что объект был сдан в эксплуатацию и принят к учету после перехода на ОСН и используется в облагаемой НДС деятельности. Суд также указал на непредставление обществом в нарушение статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации документальных доказательств, обосновывающих его право на вычет, и соответствующих первичных документов. Судебная коллегия также указала на отсутствие доводов общества в части начисления пеней и штрафа по статье 123 Кодекса и неисследование этого эпизода судом первой инстанции.
В кассационной жалобе и дополнениях общество просит отменить постановление апелляционной инстанции полностью и оставить в силе решение суда. По мнению подателя кассационной жалобы, апелляционный суд не учел, что общество в период времени с 2009 по 2014 годы в силу статьи 4 Федерального закона от 25.02.1999 в„– 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" являлось субъектом инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений, строило олимпийские объекты. При переходе организации с УСН на общий режим налогообложения суммы НДС по товарам, приобретенным как для перепродажи, так и для использования в производственной деятельности, но не использованным в период применения УСН, принимаются к вычету в первом налоговом периоде, в котором организация перешла на общий режим налогообложения, при выполнении вышеуказанных условий. Налогоплательщик руководствовался в процессе осуществления инвестиционной деятельности решениями инспекции, а именно: от 01.10.2012 в„– 145, от 21.10.2012 в„– 170, от 31.10.2012 в„– 12-28/147, от 19.11.2013 в„– 171, от 21.11.2013 в„– 169, которыми ему частично отказано в возмещении сумм НДС. Выводы, изложенные в названных решениях инспекции, также подтверждены информационным письмом управления от 01.04.2015 "Порядок принятия к вычету сумм налога на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам) при утрате права применения упрощенной системы налогообложения". Общество также указывает, что при осуществлении деятельности руководствовался письмами Минфина России, Федеральной налоговой службы России, в том числе письмом ФНС России от 27.02.2015 в„– ГД-4-3/3083@, согласно которым суммы НДС, предъявленные налогоплательщику после утраты права применения УСН, производятся в порядке, установленном статьями 171 - 172 Кодекса. Общество считает, что в данном конкретном случае инспекция не доказала наличие оснований для начисления НДС, который ранее ее решениями по представленным документам за период 2009-2010 годы частично был возмещен ввиду выполнения обществом условий для его вычета. По мнению общества, право на применение указанного налогового вычета возникает с момента ввода объекта капитального строительства в эксплуатацию и принятию к учету, поскольку данное обстоятельство свидетельствует о возможности использования его в деятельности, облагаемой НДС и, следовательно, выполнении условий пункта 2 статьи 171 и пункта 1 статьи 172 Кодекса. Податель жалобы считает, что суд апелляционной инстанции необоснованно применил позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в определении от 22.01.2014 в„– 62-О и касающуюся иных обстоятельств - возводимый объект недвижимости принят ООО "НЬЮ ТРЕЙД" к учету в период нахождения последнего на УСН и изначально не обладавшего правом на вычет по НДС.
В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган просит оставить апелляционное постановление без изменения как законное и обоснованное, а кассационную жалобу обществу - без изменения.
В судебном заседании представители общества и налогового органа поддержали доводы кассационной жалобы и отзыва.
В заседании суда кассационной инстанции объявлялся перерыв с 17.11.2016 до 22.11.2016.
Изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, дополнения к ней и отзыва, выслушав представителей участвующих в деле лиц, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что решение суда от 27.07.2016 и апелляционное постановление от 29.09.2016 надлежит отменить ввиду неполного исследования судами обстоятельств дела.
Суды установили, что инспекцией проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2013, по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за период с 01.07.2011 по 31.08.2014, по результатам которой составлен акт налоговой проверки от 02.11.2015 в„– 14-11/02079дсп и принято решение от 08.12.2015 в„– 14-11/02291дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Согласно названному решению обществу начислены к уплате 148 475 604 рубля 60 копеек НДС, 23 429 988 рублей 18 копеек пеней (23 428 541 рубль 38 копеек по НДС, 1 446 рублей 80 копеек по НДФЛ), 38 651 рубль 20 копеек штрафа по статье 123 Кодекса.
Основанием принятия оспариваемого решения послужили выводы инспекции о необоснованном применении обществом налогового вычета по НДС по счетам-фактурам, относящимся к налоговым периодам, в которых общество не являлось плательщиком НДС, в том числе: за 2 квартал 2011 года - 147 550 рублей 30 копеек; за 4 квартал 2012 года - 77 927 546 рублей 30 копеек; за 4-й квартал 2013 года - 70 400 508 рублей 80 копеек.
При этом спорные счета-фактуры выставлены контрагентами при проведении в период 2009-2010 годы строительства объектов: гостиница (ТЮЛИПП Инн) на 600 мест (дата регистрации права собственности 19.12.2013) на сумму НДС 147 550 рублей 30 копеек и 28 234 063 рубля 50 копеек; Крытый Конькобежный Центр (дата регистрации права собственности 28.12.2012) на сумму НДС 77 927 546 рублей 30 копеек; комплексы зданий и сооружений для размещения средств массовой информации с уровнем сервисного обслуживания 3 звезды на 4 200 номеров, уч. 11, 11А, 12, 17 (дата регистрации права собственности 13.12.2013, уч. 17-31.12.2013) на сумму НДС 42 166 444 рубля 50 копеек. Налогоплательщиком по спорным счетам-фактурам заявлены вычеты по дате регистрации права собственности на указанные объекты основных средств (13.12.2013, 19.12.2013, 28.12.2012, 31.12.2013).
Решением управления от 04.03.2016 в„– 22-12-168 апелляционная жалоба общества на решение инспекции от 08.12.2015 в„– 14-11/02291дсп оставлена без удовлетворения.
Не согласившись с принятыми решениями инспекции и управления, заявитель обжаловал последние в порядке главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в арбитражный суд.
Отменяя решение суда от 27.07.2016, суд апелляционной инстанции исходил из следующего.
В силу пункта 2 статьи 346.11 Кодекса организации, применяющие УСН, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 Кодекса.
Пункт 1 статьи 346.14 Кодекса определяет объект налогообложения единым налогом, уплачиваемым в связи с применением УСН как "доходы" и "доходы, уменьшенные на величину расходов". При этом пунктом 2 указанной статьи установлено, что выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком.
Согласно подпункту 8 пункта 1 статьи 346.16 Кодекса при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на суммы НДС по оплаченным товарам (работам, услугам), приобретенным налогоплательщиком и подлежащим включению в состав расходов в соответствии со статьями 346.16 и 346.17 Кодекса.
Следовательно, указанная норма действует в случае, когда организация, применяющая УСН, имеет в соответствии с налоговым законодательством возможность отнести суммы налога на расходы, вычитаемые из доходов.
Таким образом, налогоплательщик самостоятельно решает, когда и каким образом ему выгоднее распорядиться принадлежащим ему правом, в том числе с учетом налоговых последствий своих действий (размер налоговой ставки, особенностей ведения налогового учета и последствий перехода на иную систему налогообложения).
В силу пункта 6 статьи 346.25 Кодекса организации, применявшие упрощенную систему налогообложения, при переходе на общий режим налогообложения выполняют следующее правило: суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику, применяющему упрощенную систему налогообложения, при приобретении им товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые не были отнесены к расходам, вычитаемым из налоговой базы при применении упрощенной системы налогообложения, принимаются к вычету при переходе на общий режим налогообложения в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса для налогоплательщиков налога на добавленную стоимость.
Как следует из данной нормы, при переходе на ОСН налогоплательщик имеет право принять к вычету суммы НДС, предъявленные в период применения УСН и не учтенные в составе расходов для целей налогообложения. Однако налогоплательщики на УСН, применяющие объект налогообложения "доходы", в принципе не учитывают расходы для целей налогообложения.
В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.
Согласно пункту 6 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (застройщиками или техническими заказчиками) при проведении ими капитального строительства (ликвидации основных средств), сборке (разборке), монтаже (демонтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.
На основании пункта 5 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные пунктом 6 статьи 171 Кодекса производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии соответствующих первичных документов.
Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 22.01.2014 в„– 62-О выявил следующий конституционный смысл, из которого следует, что в пункте 6 статьи 346.25 Кодекса урегулирован случай, когда соответствующие суммы налога на добавленную стоимость не были отнесены к расходам в рамках упрощенной системы налогообложения при выборе налогоплательщиком в качестве объекта налогообложения доходов, уменьшенных на величину расходов. В связи с этим налогоплательщики получили возможность принять к вычету суммы налога на добавленную стоимость, подлежавшие отнесению, но не отнесенные ими к расходам при применении упрощенной системы налогообложения. Что же касается налогоплательщиков, находящихся на упрощенной системе налогообложения, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, то они не определяют расходы для целей налогообложения (статья 346.18 Кодекса), однако для них устанавливается меньшая налоговая ставка (статья 346.20 Кодекса).
Норма, содержащаяся в пункте 6 статьи 346.25 Кодекса, действует только в случае, когда организации, применяющие УСН, имели в соответствии с налоговым законодательством возможность отнести суммы налога к расходам, вычитаемым из налоговой базы при применении УСН. В связи с тем, что при выборе объекта налогообложения "доходы" налогоплательщик не вправе отнести какие-либо суммы к расходам, для них установлена более низкая налоговая ставка, чем в случае, если объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов.
Переходя в добровольном порядке к упрощенной системе налогообложения, налогоплательщики, по общему правилу, сами выбирают для себя объект налогообложения (пункт 1 статьи 346.11 и пункт 2 статьи 346.14 Кодекса). Таким образом, они самостоятельно решают, когда и каким образом им выгоднее распорядиться принадлежащим им правом, в том числе с учетом налоговых последствий своих действий (размера налоговой ставки, особенностей ведения налогового учета и последствий перехода на иную систему налогообложения).
Аналогичная позиция содержится в определении Верховного Суда Российской Федерации от 28.03.2016 в„– 305-КГ16-1570 по делу в„– А40-34324/2015.
Поэтому выводы суда апелляционной инстанции об отсутствии у налогоплательщиков, находящихся на УСН в виде "доходы" и перешедших на ОСН, права на получение вычетов являются правильными.
Вместе с тем, рассматривая настоящее дело суды обеих инстанций не учли следующее.
В силу части 4 статьи 15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации принимаемые арбитражными судами судебные акты должны быть законными, обоснованными и мотивированными.
Согласно части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.
В соответствии с частью 5 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
В силу подпункта 12 пункта 3 статьи 100 Кодекса в акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых.
Согласно пункту 3.1 статьи 100 Кодекса к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются.
В соответствии с пунктом 4 статьи 101 Кодекса при рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, в том числе документы, ранее истребованные у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, документы, представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данных лиц, и иные документы, имеющиеся у налогового органа. При рассмотрении материалов налоговой проверки ведется протокол.
В силу пункта 8 статьи 101 Кодекса в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.
В случае обнаружения в ходе налоговой проверки суммы налога, излишне возмещенной на основании решения налогового органа, в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо в решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указанная сумма признается недоимкой по налогу со дня фактического получения налогоплательщиком средств (в случае возврата суммы налога) или со дня принятия решения о зачете суммы налога, заявленной к возмещению (в случае зачета суммы налога).
Отказывая обществу в удовлетворении заявления, суд апелляционной инстанции сделал вывод о соответствии оспариваемых решений Кодексу.
Вместе с тем, суды первой и апелляционной инстанций не приняли во внимание, что из оспариваемого решения инспекции следует, что обществу ранее по результатам камеральных проверок за спорные периоды обществу частично возмещен НДС, частично в его возмещении отказано. Сославшись на это обстоятельство, суд апелляционной инстанции, счел оспариваемые обществом по настоящему делу решения законными в полном объеме.
Между тем по оспариваемому решению обществу начислен к уплате НДС в указанной в решении сумме. При этом в решениях по камеральной проверке частично суммы НДС возмещены, частично в их возмещении отказано. В материалах настоящего дела отсутствуют:
- декларации по НДС, включая уточненные по НДС проверяемого периода и результаты принятых по ним решений, в том числе о возмещении (об отказе полностью, частично) спорных сумм НДС;
- решения по соответствующим камеральным проверкам;
- документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе выездной налоговой проверки;
- документы, ранее истребованные у лица, в отношении которого проводились налоговые проверки; документы, представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данных лиц, и иные документы, имеющиеся у налогового органа, подтверждающие его выводы как об излишнем возмещении НДС, так и размере излишнего возмещения;
- протокол (ы) рассмотрения материалов налоговой проверки;
- приложения к акту проверки на 11 листах;
- документально обоснованный и подтвержденный расчет суммы излишне возмещенного НДС в завышенных размерах со ссылками на строки деклараций по НДС, выявление их отклонений по данным и расчетам налогового органа;
- реестр либо перечень счетов-фактур, задекларированные в соответствующих декларациях по НДС, по которым ранее инспекцией были приняты решения об их возмещении (зачете), либо отказе в возмещении (зачете);
- доказательства оплаты спорной суммы НДС в целях подтверждения формирования источника возмещения НДС.
Между тем исследование указанных документов имеет значение для вывода о правильности определения налоговым органом действительной налоговой обязанности общества, обоснованности размера суммы начисленного НДС и пеней по оспариваемым по настоящему делу и вывода о том, в какой части оспариваемые решения соответствуют Кодексу.
Отклоняя доводы заявителя о том, что право на заявление вычетов возникло у общества в 2011-2013 годах по фактической приемке данных работ к учету, суд апелляционной инстанции не проверил довод общества о строительстве им олимпийских объектов.
Федеральный закон от 23.07.2013 в„– 216-ФЗ "О внесении изменений в статью 83 части первой и главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон в„– 216-ФЗ) предусматривает специальное правило в отношении сумм "входного" НДС, предъявленного налогоплательщику при строительстве олимпийского объекта, который соответствует двум условиям:
1) объект входит в Перечень, утвержденный распоряжением Правительства Российской Федерации от 05.08.2009 в„– 1090-р "О перечне олимпийских объектов федерального значения, предоставляемых автономной некоммерческой организации "Организационный комитет XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в г. Сочи" (далее - распоряжение в„– 1090-р);
2) объект введен в эксплуатацию в период со дня вступления в силу Закона в„– 216-ФЗ по 31.12.2013 включительно.
Закон в„– 216-ФЗ, за исключением отдельных положений, вступил в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования. Текст Закона в„– 216-ФЗ опубликован 23.07.2013 на официальном интернет-портале правовой информации: http://www.pravo.gov.ru (часть 1 статьи 3 Закона в„– 216-ФЗ).
Согласно части 5 статьи 3 Закона в„– 216-ФЗ суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при строительстве объектов федерального значения, вошедших в Перечень и введенных в эксплуатацию в период со дня вступления в силу данного Закона включительно до 31.12.2013, принимаются к вычету в порядке, установленном главой 21 Кодекса в редакции, которая действовала до даты вступления в силу Закона в„– 216-ФЗ.
В соответствии с распоряжением в„– 1090-р в Перечень олимпийских объектов федерального значения включены, в том числе следующие объекты, а именно:
- крытый конькобежный центр вместимостью 8 тыс. зрителей, Имеретинская низменность (позиция в„– 6);
- главный медиацентр (пресс-центр, телецентр) (позиция в„– 12).
Кроме того, постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2007 в„– 991 утверждена Программа строительства олимпийских объектов и развития города Сочи как горноклиматического курорта, в которую также включены названные объекты.
Суды не исследовали вопрос о том, являются ли объекты общества объектами, которые указаны в названных постановлениях Правительства Российской Федерации, при строительстве которых действуют специальные правила, с учетом положений статьи 3 Кодекса; не установили, в каком периоде товары и работы, по которым начислен НДС, использованы и приняты на учет.
Статья 10 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации устанавливает как обязанность арбитражного суда при рассмотрении дела непосредственно исследовать все доказательства по делу, так и невозможность обоснования выводов доказательствами, не являвшимися предметом исследования в судебном заседании.
Между тем указанные выше обстоятельства, имеющие значения для вывода об обоснованности начисления НДМС, правильности начисленной суммы НДС и пеней, судами не проверены.
Кроме того, отменяя решение суда в полном объеме, суд апелляционной инстанции также не проверил довод общества о том, что при осуществлении своей деятельности оно руководствовалось налоговым законодательством и разъяснениями Минфина России, ФНС России.
Однако исследование указанного довода имеет значение для вывода о законности начисленных обществу пеней.
В силу пунктов 1 - 5 статьи 75 Кодекса пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
Сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.
Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, если иное не предусмотрено главами 25 и 26.1 настоящего Кодекса.
В силу пункта 8 статьи 75 Кодекса не начисляются пени на сумму недоимки, которая образовалась у налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) в результате выполнения им письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым (отчетным) периодам, по которым образовалась недоимка, независимо от даты издания такого документа), и (или) в результате выполнения налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) мотивированного мнения налогового органа, направленного ему в ходе проведения налогового мониторинга.
Из решения управления от 04.03.2016 в„– 22-12-168 (страницы 3, 8, т. 6, л.д. 3, 8) следует, что налогоплательщик в обоснование своих требований, ссылался на письмо ФНС России от 27.02.2015 в„– ГД-4-3/3083@, которое также указано в заявлении, поданном в арбитражный суд (т. 1, л.д. 7).
Управление в указанном решении (страница 8, т. 6, л.д. 8) излагает позицию Минфина России, сформулированную в письмах от 17.03.2010 в„– 03-11-06/2/36, от 16.02.2015 в„– 03-11-06/2/6844, согласно которой если в период применения налогоплательщиком УСН с объектом налогообложения "доходы" объекты капитального строительства в эксплуатацию не вводились, то после перехода организации на ОСН суммы НДС, предъявленные подрядными организациями (заказчиками, застройщиками) при проведении ими капитального строительства, а также суммы налога по товарам (работам, услугам), приобретенным для выполнения этих работ, подлежат вычетам в общеустановленном порядке.
В дополнении к заявлению (т. 1, л.д. 92) общество в подтверждение своей позиции, ссылается на официальные разъяснения Минфина России, изложенные в письмах от 16.02.2015 в„– 03-11-06/2/6844, от 01.10.2013 в„– 03-07-15/40631 (направлено письмом ФНС России от 25.10.2013 в„– ЕД-4-3/19225), от 01.10.2013 в„– 03-07-15/40631.
В кассационной жалобе заявитель также указывает на информационное письмо управления от 01.04.2015 "Порядок принятия к вычету сумм налога на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам) при утрате права применения упрощенной системы налогообложения" (т. 1, л.д. 64-65).
Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 25.02.2016 в„– 403-О раскрыл конституционный смысл, заключающийся в том, что в налоговой сфере принятие актов информационно-разъяснительного характера предусмотрено положениями Кодекса в их системной взаимосвязи: к числу обязанностей налоговых органов относится информирование налогоплательщиков о законодательстве о налогах и сборах (подпункт 4 пункта 1 статьи 32 Кодекса), а Министерство финансов Российской Федерации дает письменные разъяснения по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, которыми налоговые органы обязаны руководствоваться (подпункт 5 пункта 1 статьи 32 и пункт 1 статьи 34.2 Кодекса).
Кроме того, как следует из Положения о Федеральной налоговой службе (утверждено постановлением Правительства Российской Федерации от 30.09.2004 в„– 506), помимо информирования налогоплательщиков о законодательстве о налогах и сборах Федеральная налоговая служба, которая находится в ведении Министерства финансов Российской Федерации и на которую возложены полномочия по контролю и надзору за соблюдением законодательства о налогах и сборах, вправе давать налогоплательщикам письменные разъяснения по вопросам, отнесенным к сфере ее деятельности (пункты 1 и 2, подпункты 5.6 и 6.3).
Определяя последствия применения налогоплательщиком письменных разъяснений уполномоченного органа государственной власти, пункт 8 статьи 75 Кодекса указывает на освобождение от начисления сумм пеней на недоимку. Из содержания данного законоположения прямо следует, что названные благоприятные для налогоплательщика правовые последствия в виде неначисления сумм пени наступают независимо от того, дано ли такое письменное разъяснение непосредственно самому налогоплательщику либо оно предназначено для неопределенного круга лиц.
Суды эти доводы не проверили, не выяснили (с учетом толкования этих разъяснений налоговым органом при принятии решений по камеральным проверкам о частичном возмещении НДС, письма Минфина России от 20.05.2009 в„– 03-02-08/39, содержащего указание на право налогоплательщиков при исполнении законодательства о налогах и сборах учитывать такие письменные разъяснения), могло ли общество иначе, чем в данных разъяснениях, понимать приведенные нормы, и способны ли эти разъяснения влиять на правомерность решения инспекции в части начисления пеней.
Кроме того, как следует из материалов дела (т. 1, л.д. 26-28) расчет итоговой суммы пеней (23 428 541 рубль 38 копеек), не подписан должностным лицом налогового органа; в указанный расчет включен налоговый период, который не входит в проверяемый период в рамках выездной налоговой проверки (с 01.01.2011 по 31.12.2013). Начисление пеней также зависит от доказанной суммы недоимки.
Этому обстоятельству суд апелляционной инстанции также не дал оценки.
Суд первой инстанции также не исследовал указанные в настоящем постановлении обстоятельства.
В судебном заседании представитель общества пояснил, что в части пеней по НДФЛ и штрафа, начисленного по статье 123 Кодекса, постановление апелляционной инстанции не обжалует.
Поскольку значимые для дела обстоятельства судами не исследованы в полном объеме, выводы сделаны с учетом отсутствующих в деле материалов без их непосредственного исследования и оценки по правилам статей 10 и 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, выводы судов первой и апелляционной инстанций являются преждевременными.
При новом рассмотрении дела суду необходимо устранить указанные в настоящем постановлении недостатки, исследовать все обстоятельства, оценить представленные доказательства и принять законный и обоснованный судебный акт.
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

постановил:

постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.09.2016 по делу в„– А32-9491/2016 в части отказа в удовлетворении заявления по эпизоду начисления пеней и штрафа по статье 123 Кодекса по налогу на доходы физических лиц оставить без изменения.
Решение Арбитражного суда Краснодарского края от 27.07.2016 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.09.2016 по делу в„– А32-9491/2016 в остальной части отменить, в отмененной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий
Л.А.ТРИФОНОВА

Судьи
Т.Н.ДРАБО
М.В.ПОСАЖЕННИКОВ


------------------------------------------------------------------