АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-КАВКАЗСКОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 8 апреля 2016 г. по делу в„– А53-14404/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 07 апреля 2016 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 08 апреля 2016 года.
Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Трифоновой Л.А., судей Дорогиной Т.Н. и Посаженникова М.В., при участии в судебном заседании заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Мастер-Р" (ИНН 6168042450, ОГРН 1116194000119) - Брикуновой Т.В. (доверенность от 02.11.2015, от заинтересованных лиц: Федеральной налоговой службы Российской Федерации (ИНН 7707329152, ОГРН 1047707030513) - Довгополой Л.Н. (доверенность от 22.01.2016), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы в„– 24 по Ростовской области (ИНН 6162500008, ОГРН 1096162000571) - Табагуа И.Б. (доверенность от 30.03.2016), рассмотрев кассационные жалобы Федеральной налоговой службы Российской Федерации и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы в„– 24 по Ростовской области на решение Арбитражного суда Ростовской области от 04.06.2015 (судья Маковкина И.В.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.12.2015 (судьи Сулименко Н.В., Шимбарева Н.В., Стрекачев А.Н.) по делу в„– А53-14404/2013, установил следующее.
Общество с ограниченной ответственностью "Мастер-Р" (далее - общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы в„– 24 по Ростовской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании незаконными бездействия инспекции, выразившегося в несовершении действий, направленных на прекращение своих прав бенефициара, путем направления гаранту - Южному филиалу ЗАО "Райффайзенбанк" письменных заявлений об освобождении его от обязательств по банковским гарантиям: от 27.07.2012 в„– 001/GI/120727, 002/GI/120727, от 13.09.2012 в„– 003/GI/120913, а также действия, выразившегося в направлении гаранту - Южному филиалу ЗАО "Райффайзенбанк" письменного заявления об освобождении его от обязательств по гарантии от 13.09.2012 в„– 002/GI/120913 с нарушением установленного законом срока; взыскании в пользу общества с Российской Федерации в лице Федеральной налоговой службы Российской Федерации (далее - налоговая служба) за счет средств казны Российской Федерации убытков в размере 343 902 рублей 28 копеек.
Решением суда от 20.01.2014, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 22.08.2014, в удовлетворении заявленных требований отказано. Суды установили, что в отношении банковской гарантии от 13.09.2012 в„– 002/GI/120913 налоговый орган исполнил обязанность, предусмотренную пунктом 12 статьи 176.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) путем направления заявления об освобождении банка от обязательств по банковской гарантии, что подтверждается отчетом отправки по факсу 25.12.2012 и реестром отправки почтовой корреспонденции от 25.12.2012. В отношении гарантии от 13.09.2012 в„– 003/GI/120913 налоговый орган налогоплательщику и банку сообщений об отсутствии нарушений не направлял, что признано судами правомерным, поскольку отсутствует установленная законом обязанность инспекции направить заявление об освобождении банка от обязательств по банковской гарантии при выявлении в ходе налоговой проверки в действиях общества нарушений. В отношении банковских гарантий от 27.07.2012 в„– 001/GI/120727, 002/GI/120727 установлено, что обеспечительные отношения не возникли, в связи с чем у налогового органа отсутствует обязанность по направлению банку заявления об освобождении гаранта.
Постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 23.12.2014 решение суда от 20.01.2014 и постановление судебной коллегии от 22.08.2014 отменены. Дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ростовской области.
При новом рассмотрении дела общество уточнило сумму убытков, заявив о взыскании 210 107 рублей 24 копеек.
Решением суда от 04.06.2015, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 21.12.2015, признаны незаконными бездействие инспекции, выразившееся в несовершении действий, направленных на прекращение прав бенефициара путем направления гаранту - Южному филиалу ЗАО "Райффайзенбанк" письменных заявлений об освобождении его от обязательств по банковской гарантии от 13.09.2012 в„– 003/GI/120913, а также действия, выразившиеся в направлении гаранту - Южному филиалу ЗАО "Райффайзенбанк" письменного заявления об освобождении его от обязательств по гарантии от 13.09.2012 в„– 002/GI/120913 с нарушением установленного законом срока. С Российской Федерации в лице налоговой службы за счет казны Российской Федерации в пользу общества взыскано 210 107 рублей 24 копейки убытков, 7 202 рубля судебных расходов по уплате государственной пошлины. С инспекции в пользу заявителя взыскано 2 тыс. рублей судебных расходов по уплате государственной пошлины (уточненные в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации требования).
Судебные акты мотивированы тем, что налоговый орган вопреки взаимосвязанным положениям статьи 176.1 Кодекса и статьи 378 Гражданского кодекса Российской Федерации не направил в банк заявление об освобождении от обязательств по банковской гарантии. Поскольку незаконность действий (бездействий) инспекции, выразившихся в несовершении (совершении с нарушением срока) действий, направленных на прекращение своих прав бенефициара путем направления гаранту - Южному филиалу ЗАО "Райффайзенбанк" письменных заявлений об освобождении его от обязательств по банковской гарантии, причинная связь между допущенными правонарушениями и возникшими убытками доказаны, суды удовлетворили требование о взыскании убытков.
В кассационных жалобах инспекция и налоговая служба просят решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать. По мнению подателей жалоб, выводы судов не соответствуют фактическим обстоятельствам дела. Сообщение от 21.12.2012 в„– 2 об окончании камеральной налоговой проверки и отсутствии выявленных нарушений вручено представителю налогоплательщика 24.12.2012. Заявление от 24.12.2012. в„– 11-12/025827 об освобождении банка от обязательств по банковской гарантии, предоставленной налогоплательщику, в целях применения статей 176.1, 184, 204 Кодекса, направлено 25.12.2012 по почте согласно почтовому реестру и одновременно по факсу. В связи с этим инспекция полагает, что своевременно исполнила обязанность по направлению в адрес гаранта заявления об освобождении его от обязательств по банковской гарантии от 13.09.2012 в„– 002/GI/120913. В отношении отзыва банковской гарантии от 13.09.2012 в„– 003/GI/120913 налоговый орган указал, что по итогам камеральной налоговой проверки инспекцией выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, которые зафиксированы в акте проверки. В связи с этим у инспекции отсутствовали основания для отзыва банковской гарантии после истечения предусмотренного нормами Кодекса срока на проведение камеральной налоговой проверки, а потому взыскание убытков, исчисленных от указанной даты, необоснованно и незаконно. Податели жалоб считают, что в данном случае обязанность налогового органа сообщить налогоплательщику об отсутствии выявленных нарушений по итогам камеральной налоговой проверки возникла не ранее семидневного срока со дня вынесения решения по итогам камеральной налоговой проверки, которым подтверждено право налогоплательщика на возмещение налога на добавленную стоимость, то есть с 11.03.2013 и в этом случае налоговый орган должен сообщить заявителю об отсутствии нарушения 20.03.2013, соответственно, 21.03.2013 направить в банк заявление об освобождении его от обязательств от банковской гарантии. По мнению инспекции, убытки могли быть исчислены с 22.03.2013. Налоговым законодательством в спорном периоде не был урегулирован порядок действий налогового органа после принятия решения об отказе в привлечении к налоговой ответственности в соответствии с пунктом 14 статьи 176.1 Кодекса. Суды не оценили довод инспекции о том, что наличие пробелов в законодательстве не может служить основанием для возложения на налоговый орган дополнительных обязанностей и взыскания убытков.
Отзыв от общества в нарушение требований статьи 279 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не поступил.
В судебном заседании представители налоговых органов поддержали доводы кассационных жалоб.
Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, оценив доводы кассационных жалоб, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, считает, что кассационные жалобы не подлежат удовлетворению по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела и установлено судами, общество 30.07.2012 подало в инспекцию уточненные налоговые декларации за 3 квартал 2011 года с указанием суммы налога к возмещению из бюджета - 3 647 435 рублей и за 4 квартал 2011 года - 22 516 782 рубля. Одновременно общество заявило о применении заявительного порядка возмещения налога на добавленную стоимость (НДС), предоставив банковские гарантии от 27.07.2012 в„– 001/GI/120727, 002/GI/120727. Налоговый орган решениями от 06.08.2012 отказал обществу в возмещении НДС. Правомерность отказа общество по существу не оспаривает.
16 августа 2012 года общество представило в налоговый орган уточненную налоговую декларацию по НДС за 3 квартал 2011 года с указанием суммы налога к возмещению из бюджета - 0 рублей и за 4 квартал 2011 года с суммой налога к уплате - 103 021 рубль.
13 сентября 2012 года общество представило уточненные декларации по НДС за 3 квартал 2011 года с суммой налога к возмещению из бюджета - 3 647 435 рублей и за 4 квартал 2011 года - 22 516 782 рубля.
Общество обратилось в инспекцию с заявлениями от 13.09.2012 о применении заявительного порядка возмещения НДС по декларациям за 3-4 квартал 2011 года с приложением банковских гарантий от 13.09.2012 в„– 002/GI/120913 и 003/GI/120913 (срок действия с 13.09.2012 по 13.06.2013), выданные Южным филиалом ЗАО "Райффайзенбанк" на основании соглашений от 13.09.2012 в„– 11979/5-KRD, 11979/6-KRD.
Решением инспекции от 20.09.2012 в„– 11 обществу возмещено 3 647 435 рублей НДС за 3 квартал 2011 года. Налоговый орган направил обществу сообщение от 21.12.2012 в„– 2 об окончании камеральной налоговой проверки и отсутствии выявленных нарушений. Заявление от 24.12.2012 в„– 11-12/025827об освобождении банка от обязательств по банковской гарантии, предоставленной обществу в целях применения статей 176.1, 184, 204 Кодекса направлено налоговым органом согласно почтовому реестру 25.12.2012, а также по факсу - 25.12.2012.
В адрес общества также выставлено требование от 14.09.2012 в„– 48121 о предоставлении документов.
Решением от 20.09.2012 в„– 10 обществу возмещено 22 516 782 рубля НДС за 4 квартал 2011 года.
Проведя камеральную налоговую проверку уточненной декларации общества от 13.09.2012 по НДС за 4 квартал 2011 года, инспекция составила акт от 27.12.2012 в„– 37009 и решением от 11.03.2013 в„– 4578 установила правомерность возмещения НДС.
Считая незаконными действия (бездействие) налогового органа, общество обратилось в суд с заявлением о защите своих нарушенных прав и интересов.
Судебные инстанции обоснованно исходили из следующего.
Общий порядок возмещения НДС установлен в статье 176 Кодекса. Наряду с общим порядком возмещения налогоплательщик вправе в случаях, предусмотренных статьей 176.1 Кодекса, воспользоваться заявительным порядком возмещения.
В соответствии с пунктом 1 статьи 176.1 Кодекса заявительный порядок возмещения налога представляет собой осуществление в порядке, предусмотренном статьей, зачета (возврата) суммы налога, заявленной к возмещению в налоговой декларации, до завершения проводимой в соответствии со статьей 88 Кодекса на основе этой налоговой декларации камеральной налоговой проверки.
В силу подпункта 2 пункта 2 статьи 176.1 Кодекса право на применение заявительного порядка возмещения налога имеют налогоплательщики, предоставившие вместе с налоговой декларацией, в которой заявлено право на возмещение налога, действующую банковскую гарантию, предусматривающую обязательство банка на основании требования налогового органа уплатить в бюджет за налогоплательщика суммы налога, излишне полученные им (зачтенные ему) в результате возмещения налога в заявительном порядке, если решение о возмещении суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке будет отменено полностью или частично в случаях, предусмотренных статьей.
Согласно пункту 11 статьи 176.1 Кодекса обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, проверяется налоговым органом при проведении в порядке и сроки, которые установлены статьей 88 Кодекса, камеральной налоговой проверки на основе представленной налогоплательщиком налоговой декларации, в которой заявлена сумма налога к возмещению.
В пункте 12 статьи 176.1 Кодекса предусмотрена обязанность налогового органа в случае, если при проведении камеральной налоговой проверки не выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, в течение семи дней после окончания камеральной налоговой проверки сообщить налогоплательщику в письменной форме об окончании налоговой проверки и отсутствии выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах. Не позднее дня, следующего за днем направления налогоплательщику, предоставившему банковскую гарантию, сообщения об отсутствии выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах, налоговый орган обязан направить в банк, выдавший указанную банковскую гарантию, письменное заявление об освобождении банка от обязательств по этой банковской гарантии, а при наличии письменного обращения налогоплательщика налоговый орган также обязан возвратить ему банковскую гарантию в срок не позднее трех дней со дня получения такого обращения.
Камеральная проверка обоснованности суммы налога, заявленной налогоплательщиком к возмещению в налоговой декларации, осуществляется налоговым органом согласно пунктам 1 и 2 статьи 176 Кодекса в течение трех месяцев со дня представления данной декларации в порядке, установленном статьей 88 Кодекса; по окончании проверки налоговый орган обязан в течение семи дней принять решение о возмещении соответствующих сумм, если не были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах.
Как следует из материалов дела, 13.09.2012 общество представило уточненную декларацию по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2011 года. Решением от 20.09.2012 в„– 11 обществу возмещено 3 647 435 рублей НДС по декларации за 3 квартал 2011 года.
21 декабря 2012 года налоговый орган направил обществу сообщение об окончании камеральной налоговой проверки и об отсутствии выявленных нарушений.
С учетом выходных дней налоговый орган обязан был направить заявление от 24.12.2012 в„– 11-12/025827 об освобождении банка от обязательств по банковской гарантии не позднее 24.12.2014.
Судом установлено, что заявление от 24.12.2012 в„– 11-12/025827 об освобождении банка от обязательств по банковской гарантии, предоставленной обществу, направлено в банк согласно почтовому реестру от 25.12.2012. При этом из материалов дела следует, что согласно штемпелю на указанном реестре отделение связи получило его 27.12.2012.
Суд обоснованно отклонил довод налогового органа об исполнении обязанности по направлению заявления об освобождении банка от обязательств 25.12.2012, как не соответствующий имеющимся в деле доказательствам. Наличие почтового штампа в реестре отправки корреспонденции подтверждает фактическую отправку корреспонденции 27.12.2012.
Суды учли ответ ЗАО "Райффайзенбанк" от 30.06.2014 в„– 7732-КРД/14, из которого следует, что заявление об освобождении банка от обязательств по банковской гарантии от 13.09.2012 в„– 002/GI/120913 отправлено инспекцией 27.12.2012 и получено банком 15.01.2103 (вх. в„– 3987-МСК/13). Подтвердить факт поступления заявления об освобождении по факсу не представилось возможным, поскольку банк не регистрирует входящие факсовые сообщения. Кроме того, инспекция не обосновала, что факсовое сообщение может рассматриваться как надлежащее доказательство извещения банка об освобождении от банковской гарантии и являться для банка основанием для прекращения банковской гарантии.
Довод налогового органа о том, что договором, заключенным между банком и обществом, предусмотрена возможность обмена факсовыми сообщениями, не может служить основанием для признания позиции инспекции правомерной, поскольку условия договора являются обязательными только для лиц, которые его заключили, а налоговый орган стороной договора не является.
Установив фактические обстоятельства дела, правильно применив нормы материального права, судебные инстанции пришли к обоснованному и не подлежащему переоценке выводу о незаконности действий инспекции, выразившихся в направлении гаранту - Южному филиалу ЗАО "Райффайзенбанк" письменного заявления об освобождении его от обязательств по гарантии от 13.09.2012 в„– 002/GI/120913 с нарушением установленного законом срока.
Судом установлено, что, проведя камеральную налоговую проверку уточненной декларации общества по НДС за 4 квартал 2011 года от 13.09.2012, инспекция составила акт от 27.12.2012 в„– 37009.
После проведения мероприятий налогового контроля решением от 11.03.2013 в„– 4578 инспекцией признана правомерно заявленной спорная сумма НДС - 147 284 рубля 85 копеек.
При этом налоговый орган не направил в банк заявление об освобождении его от обязательств по банковской гарантии.
Довод налогового органа о том, что Кодекс не содержит указания на обязанность в случае невыявления нарушений законодательства о налогах и сборах при реализации процедуры, предусмотренной пунктами 13, 14 статьи 176.1 Кодекса, направлять заявление об освобождении банка от гарантии, при указанных обстоятельствах обоснованно признан судами ошибочным, поскольку решением от 11.03.2013 в„– 4578 установлено отсутствие нарушений налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах.
Положения пункта 12 статьи 176.1 Кодекса устанавливают обязанность налогового органа сообщить как налогоплательщику, так и направить в банк заявление об освобождении банка от обязательств по банковской гарантии в случае отсутствия нарушений законодательства о налогах и сборах. Толкование указанной нормы как отсутствие у налогового органа обязанности направить соответствующие сообщение и заявление, если отсутствие нарушений налогового законодательства выявлено на стадии принятия инспекцией решения по итогам камеральной налоговой проверки, является неверным.
Инспекция не учитывает, что актом от 27.12.2012 в„– 37009 из заявленной к возмещению за 4 квартал 2011 года суммы НДС (22 516 782 рублей НДС), установлено необоснованным возмещение только 147 285 рублей.
В силу взаимосвязанных требований статьи 176.1 Кодекса в корреспонденции с положениями статьи 378 Гражданского кодекса Российской Федерации (прекращение банковской гарантии), освобождение гаранта от его обязательств перед бенефициаром может быть предоставлено после проведения камеральной проверки в части суммы НДС, правомерность возмещения которой подтверждена камеральной проверкой.
Учитывая изложенное, судебные инстанции сделали правильный вывод о незаконности бездействия инспекции, выразившегося в несовершении действий, направленных на прекращение прав бенефициара путем направления гаранту - Южному филиалу ЗАО "Райффайзенбанк" письменных заявлений об освобождении его от обязательств по банковской гарантии от 13.09.2012 в„– 003/GI/120913.
При рассмотрении уточненного требования общества о взыскании с Российской Федерации в лице Федеральной налоговой службы Российской Федерации за счет казны Российской Федерации 210 107 рублей 24 копеек убытков суды обоснованно исходили из нижеследующего.
В силу подпункта 14 пункта 1 статьи 21 Кодекса налогоплательщики имеют право на возмещение в полном объеме убытков, причиненных незаконными актами налоговых органов или незаконными действиями (бездействием) их должностных лиц.
Согласно пункту 1 статьи 35 Кодекса налоговые органы несут ответственность за убытки, причиненные налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам вследствие своих неправомерных действий (решений) или бездействия, а равно неправомерных действий (решений) или бездействия должностных лиц и других работников указанных органов при исполнении ими служебных обязанностей.
В силу статьи 15 Гражданского кодекса Российской Федерации лицо, право которого нарушено, может требовать полного возмещения причиненных ему убытков, если законом или договором не предусмотрено возмещение убытков в меньшем размере.
Под убытками понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода).
По смыслу указанных норм лицо, требующее возмещения убытков, должно доказать факт нарушения прав, наличие и размер убытков, причинную связь между допущенным правонарушением и возникшими убытками. Недоказанность хотя бы одного из указанных условий является достаточным основанием для отказа в удовлетворении иска о взыскании убытков. Кроме того, лицо, требующее возмещения, должно доказать, что принимало все зависящие от него меры для предотвращения (уменьшения) убытков.
Суды установили незаконность действий (бездействий) налоговой инспекции, выразившихся в несовершении (совершении с нарушением срока) действий, направленных на прекращение своих прав бенефициара путем направления гаранту - Южному филиалу ЗАО "Райффайзенбанк" письменных заявлений об освобождении его от обязательств по банковской гарантии, наличие причинной связи между допущенными правонарушениями и возникшими у общества убытками. Проверив расчет убытков по каждой банковской гарантии, суды признали его правильным.
Поскольку по результатам камеральной налоговой проверки инспекция не подтвердила правомерность возмещения 147 285 рублей НДС, при этом в отношении 22 516 782 рублей НДС нарушений не выявила, после составления акта камеральной налоговой проверки отсутствовали основания обеспечивать обязательства налогоплательщика банковской гарантии на указанную сумму.
Доводы кассационных жалоб налоговой службы и инспекции не основаны на нормах права, направлены на переоценку исследованных судами доказательств и в силу статей 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отклонению.
Нормы права применены судами правильно, процессуальные нарушения, влекущие безусловную отмену обжалуемых судебных актов (часть 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.
Руководствуясь статьями 284, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа

постановил:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 04.06.2015 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.12.2015 по делу в„– А53-14404/2013 оставить без изменения, кассационные жалобы - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий
Л.А.ТРИФОНОВА

Судьи
Т.Н.ДОРОГИНА
М.В.ПОСАЖЕННИКОВ


------------------------------------------------------------------