АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-КАВКАЗСКОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 1 декабря 2016 г. по делу в„– А53-33039/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 29 ноября 2016 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 01 декабря 2016 года.
Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Трифоновой Л.А., судей Воловик Л.Н. и Черных Л.А., при участии в судебном заседании от заявителя - индивидуального предпринимателя Маврешко Сергея Геннадьевича (ИНН 614400136101, ОГРН 304614415400036), Сидоровой Ю.Н. (доверенность от 13.01.2016) и Арзуманова И.Ю. (доверенность от 27.07.2015), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы в„– 25 по Ростовской области (ИНН 6163100002, ОГРН 1096163001813) - Хитевой К.Е. (доверенность от 06.07.2016), рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы в„– 25 по Ростовской области на решение Арбитражного суда Ростовской области от 25.03.2016 (судья Ширинская И.Б.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.07.2016 (судьи Емельянов Д.В., Сулименко Н.В., Стрекачев А.Н.) по делу в„– А53-33039/2014, установил следующее.
Индивидуальный предприниматель Маврешко С.Г. (далее - предприниматель) обратился в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы в„– 25 по Ростовской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании незаконным решения от 30.09.2014 в„– 12-12/698 и взыскании 50 тыс. рублей судебных расходов по оплате услуг представителя.
Решением суда от 03.06.2015, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 07.08.2015, требования предпринимателя удовлетворены в части признания недействительным решения инспекции о начислении 160 650 рублей 42 копеек налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), соответствующих пеней и налоговых санкций. С инспекции в пользу заявителя взысканы 30 тыс. рублей судебных расходов, в том числе 28 800 рублей по оплате услуг представителя, 200 рублей - за уплату государственной пошлины. В удовлетворении остальной части требований отказано.
Судебные акты в части отказа в удовлетворении требований мотивированы отсутствием у налогоплательщика права на налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) и включение расходов в целях исчисления НДФЛ по мотиву неподтверждения факта производства работ по изготовлению и монтажу элементов облицовки здания и конструкций на автозаправочных станциях предпринимателя. Налоговый орган доказал недобросовестность налогоплательщика и направленность его действий на неправомерное уменьшение налогового бремени. Суд счел заявленную сумму судебных расходов завышенной.Постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 18.11.2015 решение суда от 03.06.2015 и постановление суда апелляционной инстанции от 07.08.2015 отменены в части отказа в удовлетворении требования о признании недействительным решения инспекции от 30.09.2014 в„– 1-12/698 о начислении 1 910 рублей 26 копеек НДФЛ за 2011 год, 11 461 рубля 55 копеек НДФЛ за 2012 год, соответствующих пеней и штрафа, дело в этой части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ростовской области. В остальной части судебные акты оставлены без изменения.
Окружной суд, оставляя обжалуемые судебные акты без изменения, согласился с выводом нижестоящих судов о том, что спорные контрагенты не имели возможности выполнять работы по изготовлению и монтажу облицовки здания и конструкций на автозаправочных станциях для предпринимателя, так как руководители данных предприятий фактически руководство ими не осуществляли, работников не имели, по юридическому адресу не находились. Суд округа учел, что предприниматель не представил какие-либо доказательства того, каким образом заявленные им контрагенты выполняли спорные работы, с учетом фактического их нахождения в другом субъекте Российской Федерации. Кассационная инстанция сочла обоснованным вывод судов о том, что указанные строительные работы выполнены не заявленными спорными контрагентами: ООО "СтройМонтаж-Н" и ООО "Строй-Универсал", а неустановленными организациями и (или) лицами. Достоверные доказательства выполнения работ заявленными контрагентами предприниматель не предоставил. Суд также учел отсутствие в договорах подряда, актах выполненных работ, справках о стоимости выполненных работ, сведений об объекте проводимых работ, а также о месте их нахождения, что не позволяет идентифицировать адрес производства работ организациями-контрагентами. Окружной суд подтвердил правомерность вывода суда о создании предпринимателем искусственного документооборота с использованием спорных контрагентов для получения необоснованной налоговой выгоды в виде возмещения НДС, основанного на материалах дела, так как создание формального документооборота без уплаты продавцом НДС свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды. Суд округа учел позицию налогового органа и подтвердил обоснованность вывода суда о непроявлении налогоплательщиком должной осмотрительности при выборе спорных контрагентов.
Отменяя судебные акты в части эпизода начисления НДФЛ и направляя в указанной части на новое рассмотрение в суд первой инстанции, окружной суд исходил из того, что отказывая в удовлетворении требования о признании недействительным начисление предпринимателю НДФЛ за 2011 и 2012 годы по заявленным расходам по спорным сделкам, судебные инстанции не учли требования абзаца четвертого пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), в силу которого если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20% общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности.
Одновременно суд округа указал на целесообразность обсуждения вопроса о необходимости применения при рассмотрении дела пункта 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 в„– 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - постановление в„– 57).
Определением Верховного Суда Российской Федерации от 18.03.2016 в„– 308-КГ16-683 предпринимателю в передаче заявления для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации отказано по мотиву того, что суд кассационной инстанции, действуя в пределах полномочий, установленных статьей 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, правильно счел выводы судов в части доказанности инспекцией создания предпринимателем формального документооборота с использованием ООО "СтройМонтаж-Н" и ООО "Строй-Универсал" для получения необоснованной налоговой выгоды в виде вычета по НДС основанными на правильном применении норм права и соответствующими имеющимся в материалах дела доказательствам.
При новом рассмотрении дела с учетом обязательных указаний суда кассационной инстанции решением суда от 25.03.2016, оставленным без изменения апелляционным постановлением от 29.07.2016, признано незаконным решение инспекции от 30.09.2014 в„– 12-12/698 в части начисления 13 371 рубля 81 копейки НДФЛ, соответствующих пеней и налоговых санкций как не соответствующее Кодексу.
Судебные акты мотивированы тем, что налоговый орган при новом рассмотрении дела не представил доказательства, опровергающие как факт несения расходов предпринимателем на оплату работ по монтажу элементов облицовки и конструкций на АЗС, так и направленность указанных расходов на достижение деловой цели. Суды сочли, что понесенные предпринимателем расходы не превышают рыночные цены на аналогичные работы. Суды, ввиду признания документов, по мнению предпринимателя, подтверждающих его расходы, недостоверными, исходили из обязанности налогового органа предоставить предпринимателю профессиональный вычет по правилам пункта 1 статьи 221 Кодекса, чего инспекцией сделано не было.
В кассационной жалобе инспекция просит судебные акты в части удовлетворенных требований отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе предпринимателю в удовлетворении требования о признании незаконным решения налогового органа от 30.09.2014 в„– 12-12/698 в части начисления 13 371 рубля 81 копейки НДФЛ, соответствующих пеней и штрафов. Инспекция считает, что предприниматель не вправе претендовать на профессиональный налоговый вычет при исчислении НДФЛ, поскольку представленные налогоплательщиком документы в подтверждение понесенных расходов с целью уменьшения налоговой базы по НДФЛ, не отражают реальности хозяйственных операций, в том числе не подтверждают реальность понесенных расходов. Норма подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса не применима в случае установления инспекцией факта отсутствия реальных хозяйственных операций в рамках исполнения спорных сделок, порочности контрагентов, как в рассматриваемом случае, что подтверждается разъяснениями ФНС России, изложенными в письме от 22.08.2014 в„– СА-4-7/16692. Суды не учли правовой подход, сформированный в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.11.2007 в„– 9893/07 по делу в„– А32-27488/06-34/480, из которого следует, что для признания за налогоплательщиком права на вычет налога на добавленную стоимость и на уменьшение налогооблагаемой прибыли на сумму произведенных затрат требуется подтверждение факта совершения реальных хозяйственных операций по реализации товаров. Исходя из постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 в„– 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление в„– 53) налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
В отзыве на кассационную жалобу предприниматель просит оставить судебные акты без изменения как законные и обоснованные.
В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве.
В судебном заседании объявлялся перерыв с 24.11.2016 до 16 часов 30 минут 29.11.2016.
Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, считает, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Суды установили, что инспекция провела выездную налоговую проверку предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты в бюджет НДС, земельного налога, НДФЛ, полученного от осуществления деятельности физических лицами за период с 01.01.2010 по 31.12.2012, по результатам которой составила акт от 18.08.2014 в„– 12-12/698ДСП и приняла решение от 30.09.2014 в„– 12-12/698 о начислении 477 417 рублей 42 копеек НДС за II квартал 2011 года, 158 982 рублей НДФЛ за 2010 год, 3 578 рублей 68 копеек НДФЛ за 2011 год и 11 461 рубля 55 копеек за 2012 год; 145 084 рублей 58 копеек пеней по НДС, 34 781 рубля 53 копеек пеней по НДФЛ, 3 088 рублей 01 копейки штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса за неуплату (неполную уплату) НДФЛ.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области от 18.11.2014 в„– 15-15/2746 решение инспекции от 30.09.2014 в„– 12-12/698 оставлено в силе.
Предприниматель обжаловал решение налогового органа в арбитражный суд.
При новом рассмотрении дела, суды руководствовались следующим.
В силу статьи 143 Кодекса предприниматель в проверяемом периоде являлся плательщиком налога на доходы физических лиц.
Статьей 207 Кодекса предусмотрено, что плательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.
В силу статьи 210 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение, которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Кодекса.
Из статьи 221 Кодекса следует, что при исчислении базы, облагаемой налогом на доходы физических лиц, в соответствии с пунктом 2 статьи 210 Кодекса право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют индивидуальные предприниматели в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.
В соответствии с пунктом 1 статьи 221 Кодекса при исчислении налоговой базы по НДФЛ индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".
В силу пункта 1 статьи 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Затраты налогоплательщика, уменьшающие налоговую базу по налогу на доходы физических лиц должны быть реально понесенными и документально подтвержденными. При этом отсутствие информации, необходимой для определения расходов предпринимателя расчетным путем, и применение в этом случае профессионального налогового вычета в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности на основании абзаца четвертого пункта 1 статьи 221 Кодекса, не может быть поставлено в вину инспекции.
При толковании положений абзаца четвертого пункта 1 статьи 221 Кодекса судам необходимо исходить из того, что предоставление индивидуальному предпринимателю - плательщику НДФЛ при отсутствии подтверждающих документов применить профессиональный налоговый вычет в определенном этой нормой размере не лишает его возможности вместо реализации названного права доказывать фактический размер соответствующих расходов применительно к правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса (абзац 6 пункта 8 постановления в„– 57).
В соответствии с пунктом 3 статьи 210 Кодекса право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций".
Суды установили, что налоговым органом в ходе проверки не приняты расходы заявителя по контрагентам ООО "СтройМонтаж-Н" и ООО "Строй-Универсал" за 2011 год в размере 14 694 рублей 30 копеек и 88 165 рублей 80 копеек за 2012 год, поскольку операции с указанными контрагентами признаны нереальными. Это повлекло начисление 1 910 рублей 26 копеек и 11 461 рубля 55 копеек НДФЛ за соответствующие периоды.
Апелляционный суд при новом рассмотрении дела приобщил документы, предоставленные в материалы дела заявителем, из которых следует, что по договору от 06.07.2007 в„– 043/07 ООО "Галактика" (подрядчик) выполнены для предпринимателя следующие работы на АЗС-9, расположенной в г. Гуково, Ростовская область, ул. Магистральная, 1: облицовка композитным материалом операторной, колонн, межколонных коробов и фриза навеса АЗС-9, художественно-оформительские работы на АЗС-9, изготовление о монтаж световой информационной стелы на АЗС, подшив потолка навеса и задней стены операторной профлистом и установка потолочных светильников на АЗС.
Данная сделка по монтажу и облицовке конструкций АЗС является аналогичной сделкам, заключенным предпринимателем как с ООО "Монтажстройсервис", так и со спорными контрагентами ООО "СтройМонтаж-Н" и ООО "Строй-Универсал".
Все строительные работы вошли в первоначальную стоимость АЗС-9; и расходы по ООО "Галактика" списывались через амортизацию.
Апелляционный суд учел отсутствие претензий у налогового органа в ходе выездной налоговой проверки в части НДФЛ в отношении ООО "Галактика".
Судебная коллегия сочла, что стоимость работ по обшивке АЗС-9 (ООО "Галактика"), АЗС-10 (ООО "Монтажстройсервис"), АЗС-11 (ООО "СтройМонтаж-Н") и АЗС-12 (ООО "Строй-Универсал") находится в одном диапазоне ценовой политики.
Все работы по обшивке автозаправочных станций выполнены по типовым проектам, используются в деятельности налогоплательщика с целью получения прибыли.
Учитывая, что налоговый орган не отрицал факт выполнения работ, работы по ценовым диапазонам не отличаются от стоимости работ, по которым предприниматель учел расходы, выполненные работы учтены налогоплательщиков в налоговом учете, что не оспаривается инспекцией, и используются в деятельности предпринимателя с ведением обособленного учета затрат по объектам, содержание которого налоговым органом не оспорено, произвел расчет и понес затраты, что отражено в выписках по банковским счетам, суд апелляционной инстанции счел, что понесенные предпринимателем затраты по оплате работ спорным контрагентам должны быть учтены в составе расходов и основания для начисления НДФЛ у инспекции в оспариваемом размере отсутствовали.
Согласно абзацу четвертому пункта 1 статьи 221 Кодекса в случае, если налогоплательщик не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с предпринимательской деятельностью, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20% суммы дохода, полученного от предпринимательской деятельности.
Поскольку налоговый орган не предоставил судам арифметический расчет указанного профессионального налогового вычета по сравнению со спорной суммой начисленного по решению инспекции НДФЛ, сделать вывод о правильности начисленной по решению инспекции оспариваемой предпринимателем суммы НДФЛ не предоставляется возможным.
Суд исходил из того, что налоговый орган при рассмотрении дела в суде не представил доказательства, опровергающие как факт несения расходов предпринимателем на оплату работ по монтажу элементов облицовки и конструкций на АЗС, так и направленность указанных расходов на достижение деловой цели.
Суды сочли, что оценка добросовестности контрагентов в данном случае не влияет на вывод о получении предпринимателем положительного экономического эффекта от сделок с указанными контрагентами, следовательно, налоговый орган в соответствии с правилами, установленными в пункте 1 статьи 221 Кодекса, должен был применить профессиональный налоговый вычет.
При таких обстоятельствах вывод судов о признании недействительным решения инспекции в части начисления 1 910 рублей 26 копеек и 11 461 рубля 55 копеек НДФЛ за соответствующие периоды является правильным.
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

постановил:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 25.03.2016 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.07.2016 по делу в„– А53-33039/2014 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий
Л.А.ТРИФОНОВА

Судьи
Л.Н.ВОЛОВИК
Л.А.ЧЕРНЫХ


------------------------------------------------------------------