АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-КАВКАЗСКОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 24 февраля 2016 г. по делу в„– А53-114/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 17 февраля 2016 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 24 февраля 2016 года.
Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Драбо Т.Н., судей Воловик Л.Н. и Посаженникова М.В., при участии в судебном заседании от заявителя - федерального казенного предприятия "Комбинат "Каменский" (ИНН 6147025090, ОГРН 1066147003658) - Солонченко А.А. (доверенность от 30.12.2015), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области (ИНН 6163026831, ОГРН 1046163900023) - Бражниковой О.Г. (доверенность от 11.01.2016), Кобозева С.И. (доверенность от 16.02.2016) и Саражинской С.Ф. (доверенность от 08.02.2016), рассмотрев кассационные жалобы федерального казенного предприятия "Комбинат "Каменский" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области на решение Арбитражного суда Ростовской области от 27.07.2015 (судья Тихоновский Ф.И.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.12.2015 (судьи Шимбарева Н.В, Емельянов Д.В., Николаев Д.В.) по делу в„– А53-114/2015, установил следующее.
Федеральное казенное предприятие "Комбинат "Каменский" (далее - предприятие) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области (далее - инспекция) от 30.09.2014 в„– 10/39.
Решением суда от 27.07.2015 требования удовлетворены; признано недействительным решение инспекции от 30.09.2014 в„– 10/39, с инспекции в пользу предприятия взыскано 3 тыс. рублей судебных расходов по уплате государственной пошлины. Судебный акт мотивирован тем, что предоставленные предприятию земельные участки не являются объектом налогообложения земельным налогом, так как ограничены в обороте, предназначены для целей обороны и безопасности Российской Федерации. Предприятие имеет право на вычет НДС, поскольку соответствующими первичными документами (в т.ч. регистрами бухгалтерского учета) подтверждены факты уплаты НДС в соответствующих налоговых периодах НДС по счетам-фактурам, наличие у предприятия и его контрагентов встречных неисполненных обязательств и их размер. В спорных договорах обязательство выражено в иностранной валюте - долларах США, а не в условных денежных единицах, в связи с чем разницы между суммами обязательства, определяемыми в соответствии с официальным курсом Центрального Банка Российской Федерации такой валюты на каждое последнее число отчетного периода, являются курсовыми и учет таких разниц следует производить каждый отчетный период.
Постановлением суда апелляционной инстанции от 11.12.2015 решение от 27.07.2015 отменено в части признания недействительным решения инспекции от 30.09.2014 в„– 10/39 в части привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде 547 027 рублей штрафа, начисления 1 661 705 рублей 43 копеек налога на прибыль за 2011-2012 годы, 3 620 712 рублей НДС за IV квартал 2011 года, 480 623 рублей пени по НДС. В указанной части в удовлетворении требований отказано, в остальной части решение суда от 27.07.2015 оставлено без изменения. Судебный акт мотивирован тем, что предоставленные предприятию земельные участки не являются объектом налогообложения земельным налогом, так как ограничены в обороте, предназначены для целей обороны и безопасности Российской Федерации, в связи с чем начисление земельного налога, пени и штрафа неправомерно. Вычет 3 620 712 рублей 50 копеек НДС заявлен в нарушение статей 171 и 172 Налогового кодекса Российской Федерации и при отсутствии необходимых первичных документов по договорам поставки продукции с ОАО "МКБ "Факел"; в соответствии с условиями спорных договоров цена определена в валюте, а расчет произведен в рублях, поэтому возникающая в учете предприятия разница является суммовой; при предварительной оплате суммовые разницы возникают лишь по неоплаченной части стоимости товара с учетом произведенного аванса после его зачета в счет оплаты отгруженной продукции.В Арбитражный суд Северо-Кавказского округа обратилось предприятие с кассационной жалобой, просит отменить постановление суда апелляционной инстанции в части отмены решения суда и в указанной части оставить в силе решение суда. По мнению подателя жалобы, суд апелляционной инстанции не учел, что по эпизоду применения налогового вычета по НДС в IV квартале 2011 года предприятием соблюдены установленные абзацем 2 пункта 5 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации условия: к вычету заявлен НДС, ранее уплаченный с сумм предварительной оплаты; вычет заявлен в связи с изменением условий договора и возвратом авансовых платежей. Невозможность представления суду подлинных платежных поручений, с которой суд связывает вывод о невозможности идентификации в качестве авансовых платежей, полученных по платежным поручениям от 30.05.2008 в„– 46 и от 25.08.2010 в„– 43, связана с истечением сроков хранения первичных документов и является объективной. Факт поступления платежей по указанным платежным поручениям подтвержден группировочными ведомостями, выпиской по операциям на счете предприятия. Размер взаимных обязательств сторон зачета в рублях и их соотношение с конкретными первичными документами определен предприятием на основании данных бухгалтерского учета. Предприятие представило доказательства уплаты НДС по полученным авансам и произведенным отгрузкам (своевременное отражение указанных авансов и отгрузок в книгах продаж, являющихся основанием для формирования налоговой базы по НДС и уплаты налога). Обязательства по договорам от 25.11.2002 в„– 19/к07, от 17.06.2011 в„– 19К-07-Е40, от 03.10.2006 в„– 19к07-156/2, от 11.01.2010 в„– 19/1, от 15.11.2011 в„– 19к07/760 выражены в иностранной валюте - долларах США, поэтому возникающая в учете предприятия разница является курсовой. Иностранная валюта и условные денежные единицы являются альтернативными, в которых можно определить обязательство, при этом обязательство не может быть выражено одновременно в иностранной валюте и в условных денежных единицах. Указание сторонами цены договоров в долларах США свидетельствует о фактическом намерении сторон выразить обязательства именно в долларах США (иностранной валюте), а не в условных денежных единицах. При наличии денежного обязательства, в котором валюта долга выражена в иностранной валюте, а оплата производится в рублях, налогоплательщик осуществляет его переоценку на дату прекращения обязательства или на последнее число отчетного (налогового) периода. Уценка или дооценка обязательства (требования), выраженного в иностранной валюте, связанная с изменением курса валюты, составляет доход или расход налогоплательщика в виде курсовой разницы.
Инспекция обратилась в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа с кассационной жалобой, просит отменить решение суда и постановление апелляционной инстанции в части признания недействительным решения инспекции от 30.09.2014 в„– 10/39 о начислении 93 753 980 рублей земельного налога, соответствующих сумм пени и штрафа и отказать предприятию в удовлетворении требований в полном объеме. По мнению подателя жалобы, суды не учли, что согласно кадастровым паспортам и свидетельствам о государственной регистрации права спорные земельные участки полностью отнесены к категории "земли населенных пунктов", разрешенное использование земельных участков - для размещения и обслуживания основного производства предприятия и для размещения и обслуживания железнодорожного полотна. Представленные предприятием документы не подтверждают факт того, что спорные земельные участки предоставлены для размещения производства и утилизации боеприпасов, а также их отнесение к категории "земли промышленности, энергетики, транспорта, связи, земли обороны, безопасности и земли иного специального назначения". В соответствии с протоколом осмотра земельного участка 61:52:0030001:476 на данном участке находятся здания обслуживающих хозяйств, здания для производства товаров народного потребления и оказания услуг сторонними организациями, здания, не используемые в производственных целях, здания и сооружения, принадлежащие ФГУП "Каменскхимкомбинат". Согласно информации ФГБУ "ФКП Росреестра" по Ростовской области в государственном кадастре недвижимости отсутствуют сведения о принадлежности спорных земельных участков к определенным категориям земель. По информации ФГКУ "Северо-Кавказское территориальное управление имущественных отношений" Министерства обороны Российской Федерации по Ростовской области отсутствуют сведения о выделении предприятию земельных участков, относящихся в соответствии со статьей 93 Налогового кодекса Российской Федерации к землям обороны и безопасности. Кроме того, суды не учли, что предприятие помимо работ по государственным контрактам осуществляет и иные виды деятельности, не связанные с целями обеспечения обороны Российской Федерации.
В отзыве на кассационную жалобу общества инспекция просит оставить постановление апелляционной инстанции в обжалуемой обществом части без изменения как законное и обоснованное, а кассационную жалобу общества - без удовлетворения.
В отзыве на кассационную жалобу инспекции общество просит оставить решение суда и постановление апелляционной инстанции в обжалуемой инспекцией части без изменения как законные и обоснованные, а кассационную жалобу инспекции - без удовлетворения.
В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали доводы кассационных жалоб и отзывов.
Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, проверив законность судебных актов, оценив доводы кассационных жалоб и отзывов, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, считает, что кассационные жалобы не подлежат удовлетворению по следующим основаниям.
Как видно из материалов дела, на основании решения от 23.09.2013 в„– 10/1 инспекция провела выездную налоговую проверку предприятия по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2012, по результатам которой составила акт от 22.08.2014 в„– 10/33-дсп и приняла решение от 30.09.2014 в„– 10/39 о привлечении к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде 547 027 рублей штрафа по НДС, 18 522 422 рублей штрафа по земельному налогу, начислении 1 797 965 рублей налога на прибыль, 3 620 712 рублей НДС, 93 753 980 рублей земельного налога, 480 623 рублей пени по НДС, 20 165 439 рублей пени по земельному налогу.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области от 29.12.2014 в„– 15-15/3220 апелляционная жалоба предприятия на решение инспекции от 30.09.2014 в„– 10/39 оставлена без удовлетворения.
В порядке статьей 137 и 138 Налогового кодекса Российской Федерации предприятие обжаловало решение инспекции в арбитражный суд.
По эпизоду начисления предприятию земельного налога за 2011-2012 годы судебные инстанции установили, всесторонне и полно исследовали фактические обстоятельства по делу, оценили представленные доказательства и доводы участвующих в деле лиц в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и сделали правильный вывод о незаконности начисления предприятию земельного налога за 2011-2012 годы, правомерно исходя из следующего.
В силу подпункта 3 пункта 2 статьи 389 Налогового кодекса Российской Федерации не признаются объектом обложения земельным налогом земельные участки, ограниченные в обороте в соответствии с законодательством Российской Федерации, предоставленные для обеспечения обороны, безопасности и таможенных нужд. Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 389 Кодекса не признаются объектом обложения земельным налогом земельные участки, изъятые из оборота в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Как определено подпунктом 5 пункта 5 статьи 27 Земельного кодекса Российской Федерации, ограничены в обороте земельные участки, предоставленные для обеспечения обороны и безопасности, оборонной промышленности, таможенных нужд и не указанные в пункте 4 статьи 27 Кодекса.
В соответствии со статьей 93 Земельного кодекса Российской Федерации землями обороны и безопасности признаются земли, которые используются или предназначены для обеспечения деятельности Вооруженных Сил Российской Федерации, других войск, воинских формирований и органов, организаций, предприятий, учреждений, осуществляющих функции по вооруженной защите целостности и неприкосновенности территории Российской Федерации, защите и охране Государственной границы Российской Федерации, информационной безопасности, другим видам безопасности в закрытых административно-территориальных образованиях, и права на которые возникли у участников земельных отношений по основаниям, предусмотренным Кодексом, федеральными законами. Подпунктом 2 пункта 2 статьи 93 Кодекса установлено, что в целях обеспечения обороны земельные участки могут предоставляться для разработки, производства и ремонта вооружения, военной, специальной, космической техники и боеприпасов.
В целях обеспечения обороны могут предоставляться земельные участки для: строительства, подготовки и поддержания в необходимой готовности Вооруженных Сил Российской Федерации, других войск, воинских формирований и органов (размещение военных организаций, учреждений и других объектов, дислокация войск и сил флота, проведение учений и иных мероприятий); разработки, производства и ремонта вооружения, военной, специальной, космической техники и боеприпасов (испытательных полигонов, мест уничтожения оружия и захоронения отходов); создания запасов материальных ценностей в государственном и мобилизационном резервах (хранилища, склады и другие).
При этом ограничение таких земельных участков в обороте и исключение их из объектов налогообложения по земельному налогу связаны с целевым назначением и (или) фактическим использованием этих участков. Ограничение таких земельных участков в обороте и их исключение из объектов налогообложения по земельному налогу связано с категорией земель, разрешенным использованием, а также фактическим использованием земельного участка для целей обеспечения обороны, безопасности и таможенных нужд государства.
К ограниченным в обороте по указанному основанию могут быть отнесены земельные участки как из земель обороны и безопасности, так и из земель иных категорий, в том числе земель населенных пунктов, фактически используемых для целей обороны и безопасности государства.
Суды установили, что предприятие образовано в результате реорганизации ФГУП "Каменский химический комбинат" в форме разделения на ФКП "Комбинат "Каменский", основанное на праве оперативного управления, обеспечивающего производство продукции, необходимой для нужд обороны, и ФГУП "Каменскхимкомбинат", основанное на праве хозяйственного ведения.
Предприятие на праве постоянного (бессрочного) пользования владеет земельными участками площадью 3 476 653 кв. м и 3 024 кв. м с кадастровыми номерами 61:52:030001:0476 и 61:52:030001:0477 соответственно, что подтверждено свидетельствами о государственной регистрации права от 21.09.2010. Согласно кадастровым паспортам разрешенное использование земельного участка с кадастровым номером 61:52:030001:0477 - размещение и обслуживание железнодорожного полотна на СУЦ (путь в„– 7), с кадастровым номером 61:52:030001:0476 - размещение и обслуживание основного производства предприятия. Данные земельные участки выделены из земельного участка с кадастровым номером 61:52:000000:0103, который распоряжением Территориального управления Федерального агентства по управлению государственным имуществом по Ростовской области от 25.11.2008 в„– 891-р передан предприятию на праве постоянного (бессрочного) пользования для размещения производства и утилизации боеприпасов. Регистрация права постоянного (бессрочного) пользования подтверждена свидетельством от 27.01.2009.
Согласно пункту 8 Устава предприятия, утвержденного распоряжением Правительства Российской Федерации от 04.02.2006 в„– 131-р (далее - Устав), предприятие создано в целях обеспечения производства продукции для нужд обороны, находящейся в сфере национальных интересов Российской Федерации и обеспечивающих национальную безопасность. Пунктом 9 Устава предусмотрено, что для достижения целей, указанных в пункте 8 Устава, предприятие осуществляет в установленном законодательством Российской Федерации порядке различные виды деятельности, в том числе разработку, производство и утилизацию боеприпасов и их составных частей; перевозку железнодорожным транспортом грузов и грузобагажа; погрузочно-разгрузочную деятельность применительно к опасным грузам на железнодорожном транспорте.
В соответствии с Указом Президента Российской Федерации от 04.08.2004 в„– 1009 ФГУП "Каменский химический комбинат" (правопредшественник предприятия) на основании распоряжения Правительства Российской Федерации от 04.02.2006 в„– 131-р) включено в список предприятий, осуществляющих производство продукции (работ, услуг), имеющей стратегическое значение для обеспечения обороноспособности и безопасности государства, защиты нравственности, здоровья, прав и законных интересов граждан Российской Федерации.
Приказами Министерства промышленности и торговли Российской Федерации "Об утверждении перечня организаций, включенных в сводный реестр организаций оборонно-промышленного комплекса" предприятие отнесено к организациям, подведомственным и находящимся в сфере ведения Министерства обороны Российской Федерации (от 05.02.2013 в„– 137, от 23.10.2013 в„– 1073, от 22.04.2014 в„– 758, от 02.06.2014 в„– 1067, от 20.11.2014 в„– 2338, от 14.04.2015 в„– 815).
Суды установили, что предприятие осуществляет деятельность по обеспечению и исполнению контрактов по оборонному заказу.
Применительно к установленным по делу обстоятельствам суды сделали обоснованный вывод о том, что предприятие входит в систему Министерства обороны Российской Федерации и осуществляет деятельность, направленную на обеспечение безопасности и обороноспособности государства. При этом суды учли правовую позицию, изложенную в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.06.2011 в„– 18260/10 по делу в„– А60-60572/2009, согласно которой при рассмотрении вопроса об отнесении земельных участков к ограниченным в обороте и исключению их из объектов обложения земельным налогом важным является разрешенное использование земельных участков либо их фактическое использование в целях обеспечения обороны государства.
При отсутствии правоустанавливающих документов, подтверждающих отнесение земельных участков к категории земель обороны, основания для их квалификации как используемых для обеспечения обороны могут быть подтверждены сведениями о статусе организации (отнесение ее к категории стратегических предприятий и организаций, осуществляющих разработку, производство, ремонт вооружения, военной техники и боеприпасов) и документами, подтверждающими фактическое использование земельных участков для указанных целей.
Довод инспекции о том, что земельные участки с кадастровыми номерами 61:52:0030001:476 и 61:52:0030001:477 не используются предприятием в целях обороны и безопасности и не связаны напрямую с основной производственной деятельностью предприятия, а предназначены для размещения вспомогательных цехов (АТЦ, СКТБ. РМЗ, цех тары), которые выполняют работы и услуги по договорам с организациями различного направления, был предметом рассмотрения в суде апелляционной инстанции и получил надлежащую правовую оценку.
На основании совокупной оценки представленных в материалы дела доказательств и доводов участвующих в деле лиц суды сделали правильный вывод о том, что спорные земельные участки соответствует критериям, установленным в подпункте 3 пункта 2 статьи 389 Налогового Кодекса Российской Федерации, относятся к ограниченным в обороте, следовательно, не признаются объектом обложения земельным налогом, и обоснованно удовлетворили заявление предприятия, признав не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации решение инспекции от 30.09.2014 в„– 10/39 в части начисления 93 753 980 рублей земельного налога, соответствующих сумм пени и штрафа.
По эпизоду привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде 547 027 рублей штрафа, начисления 3 620 712 рублей НДС за IV квартал 2011 года, 480 623 рублей пени суды указали, что основанием для начисления указанных налоговых платежей послужили выводы инспекции о неправомерном заявлении вычета по НДС на основании счетов-фактур, выставленных ОАО "МКБ "Факел", и акта зачета взаимных требований от 15.12.2011, поскольку в акте сверки, акте зачета взаимных требований от 15.12.2011 и расшифровке дебиторской и кредиторской задолженности не указаны суммы задолженностей в рублях, реквизиты первичных документов, на основании которых возникли требования (в том числе счетов-фактур) и даты возникновения задолженностей, а также не выделены суммы НДС.
Суды установили, что из содержания акта зачета взаимных требований от 15.12.2011, подписанного предприятием и ОАО "МКБ "Факел", следует, что 770 948 долларов 28 центов США, излишне уплаченные ОАО "МКБ "Факел" в счет предстоящих поставок и относящиеся к договорам от 03.10.2006 в„– 19/к07-156/2 и дополнительному соглашению в„– 4 от 11.01.2010 к договору от 03.10.2006 в„– 19/к07-156/2, зачтены в счет оплаты ранее поставленной предприятием продукции по договорам от 17.06.2006 в„– 19/к07-Е40 и от 25.11.2002 в„– 19/к07 с учетом дополнительного соглашения в„– 2 на общую сумму 2 051 936 долларов 23 центов США (задолженность ОАО "МКБ "Факел" по оплате поставленной предприятием продукции).
По данным акта сверки взаимных расчетов, подписанного предприятием и ОАО "МКБ "Факел", по состоянию на 31.12.2011 дебиторская задолженность в пользу предприятия по договору от 17.06.2006 в„– 19/к07-Е40 составляет 339 437 долларов 28 центов США, а по договору от 25.11.2002 в„– 19/к07-1 712 498 долларов 95 центов США; кредиторская задолженность предприятия по договору от 03.10.2006 в„– 19/к07-156/2 составляет 149 010 долларов 08 центов США, по дополнительному соглашению в„– 4 к договору от 03.10.2006 в„– 19/к07-156/2-621 938 долларов 17 центов США.
Суды указали, что встречные требования сторон являлись денежными, а, следовательно, однородными по своей природе. При этом статья 410 Гражданского кодекса Российской Федерации не предусматривает, чтобы предъявляемое к зачету требование вытекало из того же обязательства или из обязательств одного вида. Условие однородности касается лишь предмета предъявляемых к зачету требований, но не оснований их возникновения, не их правовой природы. Закон исходит из требования фактической, а не юридической однородности, равно как и не предусматривает совпадения видовой характеристики зачитываемых требований (пункт 7 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 29.12.2001 в„– 65 "Обзор практики разрешения споров, связанных с прекращением обязательств зачетом встречных однородных требований"). Допустим зачет договорного и внедоговорного денежных требований. Таким образом, зачет может происходить между двумя требованиями, которые одинаково имеют своим предметом денежную сумму или определенное количество заменимых вещей одного рода.
Вместе с тем, на основании совокупной оценки представленных в материалы дела доказательств, доводов участвующих в деле лиц, правильного применения к установленным по делу обстоятельствам статей 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации суд апелляционной инстанции сделал правильный вывод об отсутствии оснований для удовлетворения заявления предприятия о признании недействительным оспариваемого решения инспекции в части начисления НДС за IV квартал 2011 года, соответствующих сумм пени и штрафа, обоснованно исходя из следующего.
Пунктом 8 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).
Согласно пункту 6 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации вычеты сумм налога, указанных в пункте 8 статьи 171 Кодекса, производятся с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).
При этом действительность акта зачета взаимных требований от 15.12.2012 для целей гражданского оборота сама по себе не влечет в качестве последствий возникновение права на вычет в случае несоблюдения требований статей 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации. Сам по себе акт зачета не является хозяйственной операцией, с которой налоговое законодательство связывает право на вычет; указанное основание отсутствует в статье 171 Кодекса. Вычет налога с авансовых платежей подтверждается путем представления счетов-фактур на авансовые платежи, соответствующих платежных документов, книги продаж и налоговой декларации за период, в которой НДС с авансов начислен к уплате.
Суд апелляционной инстанции установил, что акт зачета взаимных требований от 15.12.2012 не содержит ссылки на конкретные первичные документы (платежные поручения, счета-фактуры, относящиеся к авансовым платежам и к отгруженной продукции), что влечет невозможность проверки уплаты НДС с аванса, поскольку зачтенную сумму в размере 770 948 долларов США невозможно идентифицировать с конкретными первичными документами.
Суд апелляционной инстанции указал, что выбор счетов-фактур, произведенный предприятием, не обоснован и является произвольным. Предприятие не представило налоговые декларации за данные периоды, а также платежные поручения от 30.05.2008 в„– 46 и от 25.08.2010 в„– 43 к счетам-фактурам от 30.05.2008 в„– 1570 на сумму 16 394 202 рублей 36 копеек и от 27.08.2010 в„– 2232 на сумму 19 033 857 рублей 95 копеек. При этом ссылка на данные документы в акте зачета отсутствует.
Согласно выписке из расчетного счета ОАО "МКБ "Факел" платежным поручением от 30.05.2008 в„– 45 предприятию перечислено 70 916 537 рублей с назначением платежа "расчет за изготовление изделий по договору в„– 19/к07-156 от 24.10.2008, в т. ч НДС 10817776,91 руб. $23.50", платежным поручением от 25.08.2010 в„– 43 предприятию перечислено 59 093 852 рубля с назначением платежа "частичный расчет за изготовление и поставку изделий 39Б6 по Д/С 4 к дог. в„– 19/К07-156/2 от 03.10.2006, в т.ч. НДС (18%) = 9014316, 52 руб. Курс $ = 30,6041 руб.". Таким образом, спорные платежи не являются авансовыми, платежные поручения от 30.05.2008 в„– 45 и от 25.08.2010 в„– 43 на сумму 19 033 857 рублей 95 копеек предприятием не сохранены.
Суд апелляционной инстанции отметил, что договоры, по которым обязательства зачтены, не расторгнуты. Факт возможной переплаты предприятием документально не подтвержден. Кроме того, сам по себе зачет переплаты не влечет право на вычет без соотнесения ее с конкретными первичными документами. При этом зачет взаимных требований произведен в 2011 году, а отгрузки, в счет которых зачтены авансовые платежи, совершены 2006-2007 годах, т.е. за пределами трех лет с момента начисления к уплате суммы налога с произведенных отгрузок.
Суд апелляционной инстанции обоснованно отклонил ссылку предприятия на группировочные ведомости и книги продаж, указав, что предприятие не пояснило, в силу каких обстоятельств записи в данных документах могут быть соотнесены с произведенным зачетом.
При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции сделал верный вывод о том, что вычет 3 620 712 рублей 50 копеек НДС предприятие заявило в нарушение статей 171 и 172 Налогового кодекса Российской Федерации при отсутствии необходимых первичных документов по договорам поставки продукции с ОАО "МКБ "Факел", в связи с чем оспариваемое решение инспекции в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса в виде 547 027 рублей штрафа, начисления 3 620 712 рублей НДС за IV квартал 2011 года, 480 623 рублей пени является законным и обоснованным.
Суды указали, что основанием для начисления предприятию 1 797 965 рублей налога на прибыль за 2011-2012 годы послужили выводы инспекции о необоснованном включении предприятием в состав внереализационных расходов отрицательных курсовых разниц, возникающих от переоценки требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю.
Суды установили, что между предприятием и ОАО "МКБ "Факел" заключены договоры на поставку комплектующих изделий от 25.11.2002 в„– 19/к07, от 17.06.2011 в„– 19 К-07-Е40, от 03.10.2006 в„– 19к07-156/2, от 11.01.2010 в„– 19/1, договор от 15.11.2011 в„– 19/к07-760, по которым предприятие обязалось поставить продукцию для ОАО "МКБ "Факел" (покупатель). Согласно данным договорам стоимость поставки изделий (валюта долга) установлена в долларах США, исполнение обязательств по оплате - валюта платежа - в рублях.
По договорам от 17.06.2011 в„– 19 К-07-Е40, от 03.10.2006 в„– 19к07-156/2, от 11.01.2010 в„– 19/1, от 15.11.2011 в„– 19/к07-760 платеж производится в рублях по курсу Центрального банка Российской Федерации на день, предшествующий платежу. Договором от 25.11.2002 в„– 19/к07 предусмотрено, что авансовый платеж осуществляется в рублях по курсу на момент платежа, а оплата за отгруженную продукцию производится по курсу на день подписания акта приема-передачи продукции.
В результате совокупной оценки представленных в материалы дела доказательств и доводов участвующих в деле лиц суд апелляционной инстанции сделал правильный вывод о том, что поскольку в соответствии с условиями договоров цена определена в иностранной валюте, а расчет произведен в рублях Российской Федерации, то образовались именно суммовые разницы. В данном случае не имеет правового значения, то, что цена договора определена в валюте, а не в условных денежных единицах, поскольку закрепленное в Налоговом кодексе Российской Федерации словосочетание "условная денежная единица" подразумевает конкретную валюту, так как последствие для налогообложения имеет изменение ее курса на момент платежа в рублях Российской Федерации. Суд апелляционной инстанции правомерно исходил из следующего.
В соответствии со статьей 424 Гражданского кодекса Российской Федерации исполнение договора оплачивается по цене, которая установлена соглашением сторон. При этом статьей 317 Кодекса определено, что денежные обязательства должны быть выражены в рублях; в денежном обязательстве должно быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, или в условных денежных единицах. Эта сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс не установлен законом или соглашением сторон.
Пунктом 10 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного суда от 31.05.2000 в„– 52 "Обзор практики рассмотрения арбитражными судами споров, связанных с применением законодательства о валютном регулировании и валютном контроле" определено, что в случаях, когда согласно пункту 2 статьи 317 Гражданского кодекса Российской Федерации в денежном обязательстве предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах (ЭКЮ, "специальных правах заимствования" и др.), основанное на таком обязательстве исковое требование может быть удовлетворено судом только в рублях Российской Федерации.
Исходя из пункта 11 статьи 250 и подпункта 5 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей до 01.01.2015) курсовая разница возникает при переоценке имущества в виде валютных ценностей (исключение - ценные бумаги, номинированные в инвалюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте (исключение - выданные (полученные) авансы), в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к российскому рублю, установленного Банком России.
Внереализационным доходом является положительная курсовая разница при дооценке имущества в виде валютных ценностей и требований, выраженных в иностранной валюте, либо при уценке обязательств, выраженных в иностранной валюте; внереализационным расходом - отрицательная курсовая разница при уценке имущества и требований или при дооценке обязательств, выраженных в иностранной валюте.
Для целей налогообложения доходы (расходы) в инвалюте пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Банком России на дату признания соответствующего дохода (пункт 8 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации) или расхода (пункт 10 статьи 272 Кодекса). Пересчет в рубли обязательств и требований, выраженных в иностранной валюте, а также имущества в виде валютных ценностей производится (в зависимости от того, что произошло раньше) на дату перехода права собственности при совершении операций с таким имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода.
Суммовые разницы имеют место в случае, если сумма обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования), не соответствовала фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях. Эти разницы образовывают внереализационный доход (пункт 11.1 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации) или внереализационный расход (подпункт 5.1 пункта 1 статьи 265 Кодекса).
Таким образом, суммовая разница возникает тогда, когда в соответствии с условиями договора цена определяется в валюте или условных денежных единицах, а расчет производится в рублях, причем курс данной валюты на дату оплаты не совпадает с курсом на дату реализации.
Суд апелляционной инстанции правильно указал, что разница между курсовой и суммовой разницей в налоговом учете состоит в том, что курсовая разница возникает при переоценке имущества (требований, обязательств) выраженных в иностранной валюте и подлежащих оплате в валюте. Если же оплата выраженного в иностранной валюте или в у. е. имущества (требований, обязательств) производится в рублях, то возникшая вследствие изменения курса разница является суммовой. В налоговом учете курсовые разницы (когда оплата производится в иностранной валюте) возникают и в момент совершения операции и на последнее число отчетного (налогового) периода. Суммовые разницы учитываются только на момент погашения задолженности. На отчетную дату эти разницы в налоговом учете не исчисляются и на размер налоговой базы, не влияют.
Суд апелляционной инстанции правильно указал, что к спорным правоотношениям подлежат применению нормы, регулирующие суммовые разницы, и отметил: главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации не предусмотрен пересчет суммовых разниц на отчетную дату, в отличие от курсовых. Для определения и учета в налоговых целях суммовых разниц необходимо установление в договоре согласованной сторонами даты, на которую будет определяться цена (на дату отгрузки или оплаты). Если договором предусмотрено, что поставка товара производится на условиях полной предоплаты, а цена сделки устанавливается на момент отгрузки, то может возникать суммовая разница, которая определяется на дату реализации (момент отгрузки). Если цена сделки определяется на день предварительного (до даты реализации) платежа, суммовой разницы не возникает, так как дебиторская задолженность покупателя перед продавцом в дальнейшем (на момент реализации) не подлежит изменению.
В случаях, когда цена договора согласована сторонами в условных единицах на дату оплаты, суммовые разницы возникают лишь по той части стоимости товара, которая оказалась не оплаченной после получения права собственности на него. При предварительной оплате суммовые разницы возникают лишь по той части стоимости товара, которая оказалась неоплаченной с учетом произведенного аванса после его зачета в счет оплаты отгрузки.
Данная правовая позиция отражена в определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.12.2011 в„– ВАС-13382/2011 и постановлении Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 06.11.2012 в„– 7423/12.
Между тем, суд апелляционной инстанции, указав, что к спорным правоотношениям подлежат применению положения о суммовой разнице, установил, что при произведении расчета инспекция не учла следующее: отсутствие оснований для начисления в IV квартале 2011 года суммовых разниц по договору от 03.10.2006 в„– 19/к7-156/2 и дополнительному соглашению в„– 4 к нему в связи с произведенным 15.12.2011 зачетом взаимных требований между предприятием и ОАО "МКБ "Факел" по акту зачета от 15.12.2011; отсутствие оснований для начисления в 2012 году суммовых разниц по договору от 15.11.2011 в„– 19/к07-760, поскольку на аванс, учтенный в соответствии с условиями договора в суммах отгрузки по товарным накладным от 28.02.2012 в„– 109, от 02.03.2012 в„– 124, от 21.06.2012 в„– 509, от 13.11.2012 в„– 1012, суммовая разница не начисляется, а окончательный расчет за поставленный по указанным товарным накладным в 2012 году не производился и суммовые разницы по части товара, которая оказалась неоплаченной после передачи права собственности также не возникают.
Таким образом, суд апелляционной инстанции установил и инспекция не оспаривает, что в соответствии с решением от 30.09.2014 в„– 10/39 сумма неуплаченного налога за 2011 и 2012 годы составляет 1 797 965 рублей, а сумма занижения базы по налогу и неуплаты налога на прибыль в соответствии с произведенной предприятием корректировкой расчетов инспекции составляет 1 661 705 рублей 43 копейки.
Расчет суммы неуплаты налога на прибыль за 2011 и 2012 годы в размере 1 661 705 рублей 43 копеек произведен инспекцией и обществом, проверен судом апелляционной инстанции, с учетом необходимости исключения курсовых разниц и учета суммовых разниц, и не оспорен в суде кассационной инстанции.
Согласно статье 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемых судебных актов и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.
Доводы кассационных жалоб предприятия и инспекции не основаны на нормах права, направлены на переоценку исследованных судебными инстанциями доказательств и в силу статей 286 и 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отклонению.
Нормы права при рассмотрении дела применены правильно, нарушения процессуальных норм, влекущие отмену или изменение постановления апелляционной инстанции (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.
Основания для удовлетворения кассационных жалоб предприятия и инспекции отсутствуют.
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

постановил:

постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.12.2015 по делу в„– А53-114/2015 оставить без изменения, кассационные жалобы - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий
Т.Н.ДРАБО

Судьи
Л.Н.ВОЛОВИК
М.В.ПОСАЖЕННИКОВ


------------------------------------------------------------------