АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-КАВКАЗСКОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 23 мая 2016 г. по делу в„– А18-718/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 16 мая 2016 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 23 мая 2016 года.
Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Драбо Т.Н., судей Воловик Л.Н. и Трифоновой Л.А., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Квартал" (ИНН 0608014945, ОГРН 1100608000635) - Алмазова А.М. (доверенность от 06.05.2016), от третьего лица - Управления Федеральной налоговой службы по Республике Ингушетия (ИНН 0606013417, ОГРН 1040600284900) - Богатырева З.М. (доверенность от 02.02.2016), в отсутствие заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы в„– 1 по Республике Ингушетия (ИНН 0606013400, ОГРН 1040600284878), надлежаще извещенного о времени и месте судебного заседания, в том числе путем размещения информации на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети Интернет, рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы в„– 1 по Республике Ингушетия на решение Арбитражного суда Республики Ингушетия от 30.11.2015 (судья Гелисханова Р.З.) и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.02.2016 (судьи Параскевова С.А., Белов Д.А., Цигельников И.А.) по делу в„– А18-718/2015, установил следующее.
Общество с ограниченной ответственностью "Квартал" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы в„– 1 по Республике Ингушетия (далее - инспекция) от 07.05.2015 в„– 18.
В соответствии со статьей 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации третьим лицом, не заявляющим самостоятельных требований относительно предмета спора, к участию в деле привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Республике Ингушетия (далее - управление).
Решением суда от 30.11.2015, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 17.02.2016, признано недействительным решение инспекции от 07.05.2015 в„– 18 в части начисления 3 433 494 рублей налога на прибыль, 3 015 991 рубля НДС, соответствующих сумм пени и штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации; в остальной части в удовлетворении требований отказано. Судебные акты мотивированы тем, что по операциям общества с ООО "Строй-Элит" и ООО "Восток" инспекция не представила доказательства нереальности хозяйственных операций, вследствие чего неправомерно начислила НДС и налог на прибыль; при определении доходов для целей налогообложения налога на прибыль и при исчислении налоговой базы по НДС общество использовало "кассовый метод", в результате чего в налоговую базу соответствующего налогового периода своевременно не включены объемы работ, подтвержденные актами формы КС-2, справками формы КС-3, но не оплаченные к соответствующему налоговому периоду.
В Арбитражный суд Северо-Кавказского округа обратилась инспекция с кассационной жалобой, просит отменить решение суда и постановление апелляционной инстанции в части удовлетворения требований общества и отказать обществу в удовлетворении заявленных требований в полном объеме. По мнению подателя жалобы, суды не учли невозможность реального осуществления ООО "Строй-Элит" спорных работ с учетом времени, необходимого для их исполнения; контрагенты общества (ООО "Строй-Элит" и ООО "Восток") являются "фирмами-однодневками"; отсутствие у ООО "Строй-Элит" и ООО "Восток" необходимых условий для выполнения соответствующих работ (отсутствие управленческого и технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств); представленные обществом документы содержат недостоверные сведения, экономический смысл сделки с ООО "Строй-Элит" не подтвержден представленными документами; общество в проверяемом периоде заключило сделки преимущественно с контрагентами, не исполняющими свои налоговые обязанности; работы для Комитета по экологии и природным ресурсам выполнены раньше, чем заключен договор субподряда на выполнение этих работ; спорные работы выполнены самим обществом, а документы от ООО "Строй-Элит" и ООО "Восток" оформлены в целях получения необоснованной налоговой выгоды в виде незаконного возмещения НДС из федерального бюджет и уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. Суды сделали неверный вывод о том, что в ходе проверки инспекция должна была применить расчетный метод начисления налогов. Согласно пункту 1.2 муниципального контракта от 16.08.2011 в„– 0314300002411000041 общество обязано выполнить все работы собственными силами.
В части отказа обществу в удовлетворении требований судебные акты не обжалуются.
В отзыве на кассационную жалобу общество просит оставить судебные акты без изменения как законные и обоснованные, а кассационную жалобу - без удовлетворения.
В нарушение статьи 279 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации управление не представило в суд отзыв на кассационную жалобу.
В судебном заседании представитель управления поддержал доводы кассационной жалобы инспекции, представитель общества поддержал доводы отзыва на кассационную жалобу инспекции.
Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, проверив законность судебных актов, оценив доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, считает, что в части удовлетворения требований общества решение суда и постановление апелляционной инстанции надлежит отменить, а дело в отмененной части - направить на новое рассмотрение в суд первой инстанции по следующим основаниям.
Как видно из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 21.04.2011 по 31.12.2013, по результатам которой составила акт от 16.02.2015 в„– 9 и приняла решение от 07.05.2015 в„– 18 о привлечении общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде 723 583 рублей штрафа по налогу на прибыль, 676 051 рубля штрафа по НДС, по пункту 1 статьи 126 Кодекса в виде 3 200 рублей штрафа за непредставление документов бухгалтерского учета (16 штук), начислении 3 617 915 рублей налога на прибыль, 1 091 093 рублей пени по налогу на прибыль, 3 380 255 рублей НДС, 538 291 рубля пени по НДС.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Ингушетия от 10.08.2015 в„– 01-48/25 апелляционная жалоба общества на решение инспекции от 07.05.2015 в„– 18 оставлена без удовлетворения.
В порядке статей 137 и 138 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации общество обжаловало решение инспекции в арбитражный суд.
Суды установили, что в 2011 году общество заключило муниципальный контракт от 16.08.2011 в„– 3114000011000041 на выполнение работ по смене котлов и теплотрассы в школе в„– 5 Насыр-Кортского АО г. Назрань и договор субподряда от 22.08.2011 в„– 01 с ООО "Строй-Элит", представив в подтверждение выполнения субподрядных работ указанным контрагентом акты приемки выполненных работ формы КС-2, справки формы КС-3, счета-фактуры. Общество представило договоры купли-продажи от 26.09.2011 в„– 11 и от 10.10.2011 в„– 12 на приобретение у ООО "Строй-Элит" металлических труб и железобетонных плит для выполнения работ по контракту.
Согласно государственному контракту от 12.12.2011 в„– 03/11 общество обязано выполнить работы по расчистке, спрямлению и дноуглублению русла реки Ачалуки в с. п. Нижние Ачалуки. Во исполнение данного контракта общество заключило с ООО "Строй-Элит" договор субподряда от 27.12.2011 в„– 13, представив в подтверждение выполнения субподрядных работ ООО "Строй-Элит" и принятия этих работ обществом акты формы КС-2 от 30.12.2011, справку формы КС-3, счет-фактуру от 27.12.2011 в„– 13, платежное поручение от 27.12.2011 в„– 20. Работы по государственному контракту сданы заказчику по актам приемки выполненных работ от 19.12.2011 в„– 1, от 10.05.2012 в„– 2, от 27.12.2011 в„– 3.
Суды указали, что ООО "Строй-Элит" 20.07.2011 представило налоговую декларацию за 9 месяцев 2011 года с нулевыми показателями, 10.02.2012 данная организация снята с учета в инспекции в связи с изменением места нахождения и поставлена на учет в ИФНС России в„– 34 по г. Москве. С момента постановки на учет в г. Москве ООО "Строй-Элит" налоговую отчетность не представляет, налоги не уплачивает. ООО "Строй-Элит" не имеет свидетельства о допуске к работам, которые влияют на безопасность объектов капитального строительства, не располагает основными средствами, управленческим и техническим персоналом.
Согласно протоколу допроса от 15.12.2014 в„– 11 бывший директор общества Газгиреев Т.И. пояснил, что договор субподряда по смене котлов и теплотрассы в школе в„– 5 заключен по инициативе директора ООО "Строй-Элит" Хадисова Р.Р., которого Газгиреев Т.И. ранее не знал. При заключении договора он проверил паспорт Хадисова Р.Р., ознакомился с учредительными документами ООО "Строй-Элит", получил положительные рекомендации об этой организации.
При этом суды не учли, что согласно пояснениям Газгиреева Т.И. с субподрядчиком он познакомился непосредственно на стройплощадке, где представившийся руководителем ООО "Строй-Элит" Хадисов Р.Р. предложил заключить договор субподряда на условиях 100-процентной предоплаты от цены муниципального контракта. Это предложение было не только принято, но и реализовано в тот же день.
В этой связи преждевременен вывод судов о проявлении обществом должной степени осторожности и осмотрительности при выборе контрагента, и реальности хозяйственных операций с ООО "Строй-Элит", поскольку суды неполно исследовали довод инспекции об объективной невозможности выполнения спорных работ именно ООО "Строй-Элит".
Суды указали, что представленные в материалы дела документы, подтверждающие хозяйственные операции с ООО "Строй-Элит" (договоры купли-продажи и субподряда, акты унифицированных форм КС-2 и КС-3, счета-фактуры, товарные накладные) оформлены надлежащим образом, подписаны должностными лицами, осуществлявшими полномочия руководителей данных организаций, содержат сведения о наименовании товара, его количестве, цене, выполненных работах со ссылкой на договоры субподряда. Хозяйственные операции с данным контрагентом отражены обществом в бухгалтерской и налоговой документации, расчеты произведены в безналичном порядке. Общество полностью оплатило ООО "Строй-Элит" стоимость поставленных стройматериалов и выполненных работ.
Суды отметили, что инспекция не оспаривает получение, оприходование и использование в производственной деятельности общества стройматериалов, указанных в документах первичного бухгалтерского учета по операциям с ООО "Строй-Элит", а также сам факт выполнения строительных работ, принятых заказчиками по государственному контракту от 12.12.2011 в„– 03/11 и муниципальному контракту от 16.08.2011 в„– 3114000011000041, однако считает, что документооборот по сделкам совершен исключительно в целях получения необоснованной налоговой выгоды, работы по договорам субподряда ООО "Строй-Элит" не выполняло ввиду отсутствия у него основных средств и трудовых ресурсов, в том числе по месту выполнения работ; документы, представленные в подтверждение выполнения работ, содержат противоречивые и недостоверные сведения. По мнению инспекции, все работы выполнены самим обществом, а не ООО "Строй-Элит".
Данный довод инспекции суды исследовали неполно, что надлежит учесть при новом рассмотрении дела.
По эпизоду начисления 1 991 797 рублей налога на прибыль, соответствующих сумм пени и штрафа, отказа в принятии 1 792 617 рублей налогового вычета по НДС по операциям с ООО "Восток" суды установили, что в 2013 году общество заключило 6 муниципальных контрактов с Администрацией ЦМО г. Назрань на выполнение работ по устройству асфальтового покрытия и ремонту дорожного полотна (контракт от 14.05.2013 на выполнение работ по устройству ямочного ремонта и лежащих полицейских на сумму 383 705 рублей; контракт от 03.10.2013 в„– 0314300002413000037-0205623-01 на выполнение работ по ремонту дорожного полотна по улице Гайрбек-Хаджи на сумму 6 714 906 рублей 90 копеек; контракт от 25.11.2013 на выполнение работ по устройству асфальтового покрытия по улицам Ингушская, Чеченская, Железнодорожная на сумму 598 864 рублей; контракт от 25.11.2013 на выполнение работ по устройству асфальтового покрытия обочин, замене бордюрного камня и ямочному ремонту по улице Аушева на сумму 1 427 278 рублей; контракт от 27.11.2013 на выполнение работ по устройству асфальтового покрытия по ул. Цицкиева на сумму 555 475 рублей; контракт от 28.11.2013 на выполнение работ по устройству асфальтового покрытия по улице Горчханова на сумму 932 669 рублей).
В целях выполнения работ по асфальтовому покрытию и ремонту дорог общество заключило с ООО "Восток" договор от 01.10.2013 в„– D10/01 на поставку 3907 куб. м асфальтовой смеси на сумму 11 330 500 рублей; 620 тыс. куб. м щебня на сумму 3 313 100 рублей; 6 тыс. тонн битума на сумму 108 тыс. рублей. В подтверждение совершения хозяйственных операций с ООО "Восток" общество представило товарные накладные, счета-фактуры.
Суды указали, что инспекция не оспаривает факты выполнении обществом в 2013 году муниципальных контрактов на выполнение работ по устройству и асфальтированию дорог в г. Назрань, сдачи объектов заказчику, выполнения этих работ с использованием битума, щебня и асфальтовой смеси, наличия у общества строительных материалов и использования их в производстве работ по муниципальным контрактам. Однако, по мнению инспекции, данные обстоятельства не являются достаточным основанием для вывода о реальности операций между обществом и ООО "Восток", поскольку договоры с данным контрагентом являются мнимыми (ничтожными) сделками, первичные учетные документы не соответствуют требованиям действующего законодательства о бухгалтерском учете, ООО "Восток" зарегистрировано и поставлено на учет в г. Новосибирске, имеет адрес "массовой регистрации" и объективно не может осуществлять деятельность на территории Республики Ингушетия, поскольку не имеет территориально обособленного подразделения, транспортных средств, имущества, управленческого и технического персонала. Руководитель общества Страхов С.В. отрицает свое участие в деятельности организации. Нотариальная доверенность представителя ООО "Восток" Четджоева Х.Х., подписавшего договор поставки от 01.10.2013, датирована 10.10.2013, что исключает действительность данного договора и подписанных Четджоевым Х.Х. счетов-фактур от 04.10.2013 в„– 0000149, от 04.10.2013 в„– 0000151, от 07.10.2013 в„– 0000152, от 25.11.2013 в„– 0000155.
Суды отклонили довод инспекции о нереальности хозяйственных операций между обществом и ООО "Восток", отметив, что Страхов С.В. выдал генеральную доверенность от 10.10.2013 серии 54 в„– АА 1232490 Чеджоеву Х.Х. на совершение от имени ООО "Восток" действий, объем которых свидетельствует о фактической передаче Чеджоеву Х.Х. полномочий исполнительного органа ООО "Восток", в том числе право подписывать любые договоры, открывать счета в банках (с оформлением права первой подписи), подписывать расчетные и платежные документы, представлять налоговую отчетность, получать акты налоговых проверок и решения налоговых органов, представлять документы, необходимые для исчисления налогов и др.
При этом суды не оценили в совокупности с другими доказательствами и доводами участвующих в деле лиц доводы инспекции о том, что Страхов С.В. (проживающий в г. Новосибирске) зарегистрировал ООО "Восток" за денежное вознаграждение по просьбе незнакомого ему человека, который возил его к нотариусу для подписания доверенности лицу, имени которого он не помнит, данную доверенность по почте не отправлял.
Суды не выяснили, почему в документах значится фамилия Страхова С.В., а подписаны эти документы Чеджоевым Х.Х. (договор поставки от 01.10.2013 в„– D1001 товарные накладные и счета-фактуры на поставку щебня, битума и асфальтовой смеси). Согласно протоколу допроса от 21.04.2015 в„– 17 Чеджоев Х.Х. подтвердил, что указанные документы подписаны им после получения доверенности, на бланках документов, датированных ранее 10.10.2013. Он лично знает директора общества Картоева Б.М., который обратился к нему в поисках поставщика стройматериалов.
Суды не выяснили, кто фактически договаривался с обществом о выполнении обязательств по договорам субподряда и оформлял документы до подписания их Чеджоевым Х.Х., если Страхов С.В. выступает номинальным учредителем и директором ООО "Восток", в котором нет сотрудников.
Данные обстоятельства подлежат совокупной оценке при новом рассмотрении дела.
При рассмотрении дела суды правильно сослались на нормы глав 21 и 25 Налогового кодекса Российской Федерации и постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 в„– 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление в„– 53), однако не учли следующее.
В пункте 2 постановления в„– 53 указано, что при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи.
Суды нарушили правила оценки доказательств (статья 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) и оценили не все доводы инспекции о том, что общество не представило доказательства реального выполнения работ контрагентами по договору - ООО "Строй-Элит" и ООО "Восток", что имеет существенное значение для подтверждения права на вычет НДС из федерального бюджета и уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.
Суды не проверили довод инспекции о том, что формальное представление пакета документов (включая договоры субподряда, акты формы КС-2, справки формы КС-3) в данном случае не подтверждает реальность выполнения работ субподрядчиками, поскольку ООО "Строй-Элит" и ООО "Восток" не подтвердили наличие у них трудовых и технических ресурсов, необходимых для выполнения работ по договорам субподряда с обществом.
Суды не проверили довод инспекции о наличии противоречий в доказательствах общества о выполнении субподрядных работ контрагентами общества (в т.ч. о том, что согласно пункту 1.2 муниципального контракта от 16.08.2011 в„– 0314300002411000041 общество обязано выполнить все работы собственными силами, а общество представило документы, подтверждающие выполнение работ субподрядчиком).
В материалы дела не представлены доказательства фактического пребывания на спорных объектах штатных сотрудников или привлеченных по гражданско-правовым договорам работников ООО "Строй-Элит" и ООО "Восток" и непосредственно задействованных в выполнении работ, при том, что ООО "Строй-Элит" зарегистрировано в г. Москве, а ООО "Восток" - в г. Новосибирске, а также доказательства регистрации филиалов (представительств) этих юридических лиц в г. Назрань или близлежащем к нему населенном пункте.
Суды ограничились выводом о том, что отремонтированные объекты сданы по актам приема-передачи заказчику, а представленные обществом документы подтверждают его право на возмещение НДС и уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль по хозяйственным операциям с ООО "Строй-Элит" и ООО "Восток", но при этом не учли сформированную судами правовую позицию, согласно которой представление полного пакета не влечет автоматическое возмещение НДС из федерального бюджета и уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, а лишь является условием подтверждения реальности хозяйственных операций. В этой связи необходимо учитывать результаты встречных налоговых проверок контрагентов, в том числе в целях установления реального выполнения контрагентами обязательств по договорам с налогоплательщиком, претендующим на возмещение НДС из федерального бюджета и уменьшающего налогооблагаемую базу по налогу на прибыль на сумму расходов с данными контрагентами.
По эпизоду начисления 3 433 494 рублей налога на прибыль, 3 015 991 рубля НДС, соответствующих сумм пени и штрафа по операциям общества с ООО "Строй-Элит" и ООО "Восток" суды указали, что отсутствие у контрагентов общества основных средств и трудовых ресурсов, управленческого и технического персонала, отсутствие ООО "Строй-Элит" и ООО "Восток" по юридическим адресам, осуществление деятельности не по месту государственной регистрации без создания структурных подразделений, регистрация ООО "Строй-Элит" и ООО "Восток" по адресам "массовой регистрации" юридических лиц, непредставление налоговой и бухгалтерской отчетности само по себе не свидетельствует о нереальности хозяйственных операций с данными контрагентами.
В данном случае суды установили ряд обстоятельств, каждое из которых в отдельности, действительно, не может свидетельствовать о нереальности хозяйственных операций между хозяйствующими субъектами.
Суды ограничились перечислением этих обстоятельств, однако не учли, что по правилам части 2 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства не только в отдельности, но и их достаточность и взаимосвязь в совокупности. Это правило суды нарушили, что надлежит устранить при новом рассмотрении дела.
Поскольку решение суда и постановление апелляционной инстанции в части удовлетворения требований общества приняты с нарушением статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, по неполно исследованным обстоятельствам, имеющим существенное значение для правильного рассмотрения дела, а суд кассационной инстанции не вправе устанавливать и оценивать обстоятельства, которые не установлены и не оценены судами первой и апелляционной инстанций, судебные акты в отмененной части подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции в соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 287 Кодекса.
При новом рассмотрении дела суду необходимо учесть указания кассационной инстанции, устранить допущенные нарушения, установить все фактические обстоятельства по делу, оценить доказательства и доводы участвующих в деле лиц в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, принять решение с учетом требований статьи 170 Кодекса и распределить судебные расходы.
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

постановил:

решение Арбитражного суда Республики Ингушетия от 30.11.2015 и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.02.2015 по делу в„– А18-718/2015 отменить в части удовлетворения требований общества с ограниченной ответственностью "Квартал" и признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы в„– 1 по Республике Ингушетия от 07.05.2015 в„– 18 в части начисления 3 433 494 рублей налога на прибыль, 3 015 991 рубля НДС, соответствующих сумм пени и штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации, и в отмененной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Ингушетия.
В остальной части решение Арбитражного суда Республики Ингушетия от 30.11.2015 и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.02.2015 по делу в„– А18-718/2015 оставить без изменения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий
Т.Н.ДРАБО

Судьи
Л.Н.ВОЛОВИК
Л.А.ТРИФОНОВА


------------------------------------------------------------------